IP-PP2-443-636/08-2/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2008 r. (data wpływu 16 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz jej udokumentowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 kwietnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych oraz jej udokumentowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawiera ze swoimi kontrahentami umowy, z których wynika, iż dokonanie przez nich zakupu towarów w odpowiedniej ilości, co przełoży się na uzyskanie odpowiedniego poziomu obrotów, prowadzi do wypłaty należności, która jest określana jako wynagrodzenie (premia) za osiągnięty obrót. Wypłata tego wynagrodzenia nie wiąże się przy tym z innymi czynnościami wykonanymi przez kontrahentów, nie stanowi więc formy zapłaty za usługi. Wysokość wypłacanego wynagrodzenia uzależniona jest jedynie od ilości zakupionych przez kontrahenta towarów oraz terminowości zapłat za zakupione towary. Premia ta nie jest związana z konkretną dostawą towarów, jest natomiast wynikiem zakupu dokonanych na przestrzeni miesiąca, kwartału lub roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy premie pieniężne nie stanowiące zapłaty za wykonanie usług a jedynie nagrodę za dokonywanie określonej ilości zakupów oraz terminową zapłatę są czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Jak powinny być udokumentowane (nota czy faktura VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, istota sprawy sprowadza się do udzielenia odpowiedzi, czy zakup odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, za co kupujący otrzyma premię pieniężną stanowi czynność wymienianą w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 (odpłatne świadczenie usług), rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z powołanego unormowania wynika, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Istotne przy tym jest to, że art. 8 ust. 1 jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów.

W myśl art. 7 ust. 1. ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Wypłacana przez Spółkę premia związana jest ściśle z dostawami towarów. Zatem czynność ta, jako dostawa towarów już podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy podkreślić, iż nie może wystąpić taka sytuacja faktyczna, która stanowiłaby zarówno dostawę towarów, jak i świadczenie usług. W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, iż czynności stanowiące dostawę towarów nie mogą jednocześnie poprzez ich zsumowanie stanowić usługi.

Zatem, zakup przez kontrahenta czy Spółkę odpowiedniej ilości towaru, a tym samym osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, zdaniem Spółki nie stanowi świadczenia usług, gdyż opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towarów, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towarów), drugi jako zakup (świadczenia usług) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji.

Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. I FSK 94/06 oraz z dnia 28 sierpnia 2007 r., sygn. I FSK 1109/2006). Ze wskazanych wyroków wynika, iż w ramach zawieranych umów o współpracy, gdzie w związku z osiągnięciem określonego pułapu obrotów i terminowego spełnienia świadczeń pieniężnych sprzedawca wypłaca premię pieniężną bonus lub nagrodę - nabywca dokonuje zakupów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowanej wielkości brak jest usługi po stronie nabywcy. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka wyraża stanowisko, iż wypłata premii dla uprawnionego nie jest zapłatą za wykonaną usługę, a tym samym kontrahent nie może obciążać Spółki podatkiem VAT. Analogicznie rzecz się ma do sytuacji, w której to Spółka otrzymuje od kontrahenta premię pieniężną za osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów, tu także nie będzie podstaw do wystawienia faktury VAT bowiem transakcja nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od towarów usług.

Odpowiadając natomiast na pytanie w jaki sposób udokumentować przekazanie/otrzymanie premii Spółka prezentuje pogląd, iż odpowiednim dokumentem byłaby nota księgowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych. Różnorodność działań i sytuacji gospodarczych będących podstawą do ich wypłacenia sprawia, że skutki podatkowe w podatku od towarów i usług dotyczące wypłacanych nabywcom premii pieniężnych powinny być ustalane w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego występującego u podatnika, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności wiążących się z dokonaniem tych wypłat.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

Stosownie do postanowień art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

W tym przypadku zastosowanie będzie miał przepis § 16 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.), zgodnie z którym gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Natomiast w sytuacjach, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób oraz premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, uznaje się, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z analizy powyższych przepisów jednoznacznie wynika, iż świadczenie usług (za wyjątkiem ściśle określonego przypadku, o którym mowa w przepisie art. 8 ust. 2 ustawy) podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. W ustawie o podatku od towarów i usług nie określono expresis verbis, co należy rozumieć pod pojęciem odpłatności (wynagrodzenia), które powoduje, że świadczenie usług staje się czynnością opodatkowaną. Przyjmuje się zatem, że odpłatność ma miejsce wówczas gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. Usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zawiera ze swoimi kontrahentami umowy, z których wynika, że dokonanie przez kontrahentów zakupu odpowiedniej ilości towarów przełoży się na uzyskanie odpowiedniego poziomu obrotów, co prowadzi do wypłaty należności-wynagrodzenia (premii) za osiągnięty obrót. Wysokość wypłacanego wynagrodzenia uzależniona jest od ilości zakupionych przez kontrahenta towarów oraz terminowości zapłat za zakupione towary.

W związku z powyższym należy uznać, że pomiędzy Spółką a dostawcami istnieje stosunek umowny, który pozwala na domniemanie obowiązku wykonania jakichkolwiek usług. Jak wynika z opisanego stanu faktycznego premia ta nie ma charakteru dobrowolnego jest bowiem uzależniona od konkretnego zachowania nabywcy. W przypadku gdy premie pieniężne wypłacane są Spółce w związku z osiągnięciem określonej ilości zakupionych towarów oraz terminowością za nie zapłat to należy uznać, że jest to wynagrodzenie za określone zachowania Spółki - istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy wykonywaną usługą, a otrzymywanym wynagrodzeniem.

W związku z powyższym niewątpliwie w tym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniami wzajemnymi, bezpośrednimi i do tego ekwiwalentnymi w postaci wynagrodzenia - premii. W związku z powyższym należy stwierdzić, że przedmiotowa premia pieniężna stanowi zapłatę za wykonanie usług i stanowi odpłatne świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 cyt. wyżej ustawy., jest bowiem przyznawana w zamian za podejmowane przez kontrahenta Spółki działania. Nie można zatem uznać, że przedmiotowa premia stanowi jedynie nagrodę.

Z treści wniosku nie wynika również, aby możliwe było powiązanie przedmiotowej premii z konkretną dostawą (lub dostawami), a zatem aby mogła ona być potraktowana jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy.

W związku z powyższym otrzymanie takiej premii podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych i wymaga udokumentowania jej fakturą VAT zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, w myśl, którego podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Taki obowiązek ciąży na odbiorcy tej premii.

Natomiast fakt przekazania premii może zostać od strony przekazującego uwzględniony w aspekcie podatku VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto stwierdzić należy, iż powołane przez Wnioskodawcę wyroki są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają one mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.