IP-PP2-443-632/07-2/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2007 r. (data wpływu 26 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnej, odliczenia podatku naliczonego, a także udokumentowania wypłaty/otrzymania premii - jest prawidłowe.

W dniu 26 listopada 2007 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnej, odliczenia podatku naliczonego, a także udokumentowania wypłaty/otrzymania premii.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest generalnym importerem i dystrybutorem samochodów oraz części zamiennych akcesoriów do samochodów marki X. Poprzez współpracę z dystrybutorami, na podstawie zawartych z nimi umów o autoryzowaną dystrybucję, Spółka wprowadza ww. wyroby na rynek. Towary oferowane przez Spółkę (tekst jedn.: samochody, części zamienne i elementy wyposażenia do samochodów marki X) są każdorazowo dostarczane dystrybutorom na podstawie odrębnie zawieranych z nimi umów sprzedaży.

Aktualnie, w celu zoptymalizowania procesu dystrybucji oraz zwiększenia sprzedaży towarów oferowanych przez Spółkę, dystrybutorzy zobowiązani są do podejmowania w tym zakresie różnorodnych czynności o charakterze marketingowo - promocyjno - reklamowym. Jest przy tym regułą, iż Spółka informuje lub wręcz wprost określa, podjęcia jakiego rodzaju czynności oczekuje od dystrybutorów. Dystrybutorzy są przy tym co do zasady związani sugestiami Spółki. Niemniej w praktyce mogą nie podejmować niektórych spośród zasugerowanych czynności, jak i podejmować dodatkowo inne niż wskazane przez Spółkę. W zamian za osiągnięcie w danym okresie wyznaczonych celów sprzedaży - ustalanych odrębnie dla każdego dystrybutora, będących efektem podjętych czynności, dystrybutorom przysługuje wynagrodzenie, zgodnie z obowiązującym regulaminem. Fakt wykonania czynności i otrzymania wynagrodzenia dystrybutorzy potwierdzają fakturą VAT.

Podkreślenia jednak wymaga, iż co do zasady wynagrodzenie za podjęcie działań umożliwiających osiągnięcie celów sprzedaży przysługuje dystrybutorowi jedynie w razie osiągnięcia celów. Tak więc w przypadku, gdy mimo podjęcia określonych czynności cele te nie zostaną zrealizowane, wynagrodzenie nie jest wypłacane (umowa rezultatu). Natomiast dystrybutorzy, ze względu na niewystąpienie czynności podlegającej opodatkowaniu (brak odpłatności) - nie wystawiają wówczas faktur VAT.

Od 1 stycznia 2008 r., w celu zwiększenia autonomii dystrybutorów, Spółka zamierza istotnie zmienić zasady ich wynagradzania za realizację celów w zakresie wzrostu efektywności sprzedaży. Zgodnie z nowym regulaminem będą oni premiowani (w formie pieniężnej) za osiągniecie w danym okresie wyznaczonego celu sprzedaży. W przypadku samochodów celem tym będzie sprzedaż określonej ilości pojazdów, w przypadku części zamiennych, akcesoriów i usług serwisowych - określona wartość obrotu z tego tytułu. Przy tym uznaniu dystrybutorów pozostawiony zostanie sposób osiągnięcia tych celów. Zatem, inaczej niż obecnie, Spółka nie będzie bezpośrednio instruowała, jakich czynności oczekuje od dystrybutorów w związku z realizacją celów sprzedaży objętych premiowaniem. W rezultacie Spółka utraci bezpośrednie wpływ na podejmowane przez nich działania w tym zakresie. Ciężar oraz związane z tym ryzyko doboru adekwatnych do sytuacji środków spoczywać będzie na dystrybutorach. Biorąc pod uwagę, że jedynym kryterium przyznania i wypłaty premii będzie osiągnięcie wyznaczonego na dany okres celu sprzedaży, może i zapewne będzie się więc zdarzać, iż będą one wypłacane także mimo niepodjęcia przez dystrybutora jakichkolwiek czynności. Tym samym premie zostaną całkowicie uniezależnione od tego, czy, a jeżeli tak to jakie czynności podjął dystrybutor dla zrealizowania celu objętego premiowaniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Spółka zwraca się o potwierdzenie, iż w przedstawionym stanie faktycznym, tj. począwszy od 1 stycznia 2008 r. wypłacane dystrybutorom premie za zrealizowanie okresowych celów sprzedaży. jako niezwiązane z jakimikolwiek czynnościami wykonywanymi przez dystrybutorów w charakterze podatników VAT, nie stanowią kwot należnych z tytułu sprzedaży w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). W związku z tym nie powinny one być obciążane podatkiem w sposób, o którym mowa w ww. przepisie, a po stronie Spółki nie wystąpi prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ww. ustawy.

Jednocześnie, z uwagi na brak sprzedaży, tj. wykonania przez dystrybutorów na rzecz Spółki czynności podlegających opodatkowaniu, fakt wypłaty/otrzymania premii nie powinien być dokumentowany fakturami VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy na podstawie art. 86 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm, dalej: ustawa o VAT) kwotę podatku naliczonego, o który zgodnie z ust. 1 ww. artykułu podatnik ma prawo obniżyć kwotę podatku należnego, co stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez niego z tytułu nabycia towarów i usług. Jednocześnie, w myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, fakturami powinno być potwierdzane dokonanie sprzedaży, tj. czynności podlegających opodatkowaniu stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy, w szczególności dostawy towarów oraz świadczenie usług.

Prawo do odliczenia po stronie nabywcy immanentnie związane zatem zostało z wystąpieniem obrotu po stronie dostawcy. Przy tym, co oczywiste, aby pojawiła się kwota podatku naliczonego do odliczenia, obrót ten powinien być opodatkowany. tj. powinien generować podatek należny u dostawcy. Jedynie bowiem w takim przypadku kwota podatku pomniejsza stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT kwotę należną z tytułu sprzedaży, a więc obrót.

Mając powyższe na uwadze Spółka jest zdania, iż w związku z wypłatą premii na nowych zasadach nie wystąpi u niej z tego tytułu podatek naliczony do odliczenia. Zgodnie z tymi zasadami dystrybutorzy nie będą bowiem obowiązani do podejmowania na rzecz Spółki jakichkolwiek czynności podlegających opodatkowaniu, które w konsekwencji mogłyby wygenerować podatek. Premie będą wypłacane tylko i wyłącznie za osiągnięcie określonych celów sprzedaży. Tym samym utracą obecny charakter wynagrodzenia za usługę i staną się formą nagradzania za realizowanie wspomnianych celów. Ewentualne działania dystrybutorów zmierzające do osiągnięcia wyznaczonych celów sprzedaży, przede wszystkim jako niewynikające ze zobowiązań względem Spółki, będą miały charakter wewnętrzny i nie będą nosiły znamion świadczenia usług na jej rzecz.

Ewentualne działania dystrybutorów zmierzające do osiągnięcia wyznaczonych celów sprzedaży, przede wszystkim jako niewynikające ze zobowiązań względem Spółki, będą miały charakter wewnętrzny i nie będą nosiły znamion świadczenia usług na jej rzecz. Zgodnie z ustawą o VAT oraz ugruntowanym orzecznictwem sądowym, w tym Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług podlegają czynności, o ile łącznie spełnione są następujące warunki:

* czynność nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy,

* dokonywana jest przez podatnika VAT działającego w takim charakterze,

* w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,

* na podstawie łączącego go z odbiorcą stosunku prawnego,

* za odpłatnością przy tym pomiędzy wynagrodzeniem a świadczoną usługą zachodzi bezpośredni związek,

* odbiorca usługi jest jej bezpośrednim beneficjentem.

Zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie wszystkie z wymienionych warunków będą spełnione. W szczególności wskazać należy, że między Spółką a dystrybutorami nie będzie istniał stosunek prawny, który stanowiłby podstawę (zobowiązanie do) dokonywania przez nich jakichkolwiek czynności. W konsekwencji nie można też mówić o związku, tym bardziej bezpośrednim, między wypłacanymi nagrodami, a ewentualnie podjętymi przez dystrybutorów czynnościami. W rezultacie za niespełniony uznać należy warunek odpłatności. Spółka nie będzie też bezpośrednim beneficjentem tych czynności. Korzyści odnoszone przez Spółkę w związku z zrealizowaniem celów sprzedaży, nie mówiąc już o samych czynnościach, będą wtórne w stosunku do korzyści odnoszonych z tego tytułu przez dystrybutorów i będą polegały na wzroście ilości nabywanych przez nich w celu odsprzedaży towarów (samochodów, części zamiennych i akcesoriów) od Spółki. Z ww. względów uznać również należy, iż dokonując przedmiotowych czynności dystrybutorzy nie będą działać w charakterze podatnika VAT.

Reasumując, skoro po stronie dystrybutorów nie wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu, a co za tym idzie podatek należny, po stronie Spółki nie wystąpi podatek naliczony. Jednocześnie, a contrario do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, z uwagi na niewystąpienie sprzedaży brak jest podstaw do dokumentowania rozpatrywanej operacji fakturą VAT Dodatkowo i niejako na marginesie Spółka pragnie zauważyć, iż z uwagi na przedstawione okoliczności brak jest również podstaw do traktowania premii jako rabatu posprzedażowego. W żadnym razie premie nie będą bowiem wpływały na dokonane wcześniej na rzecz dystrybutorów dostawy towarów prowadząc do obniżenia kwot należnych Spółce z tego tytułu.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie poprawności jej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie natomiast do postanowień art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych. Różnorodność działań i sytuacji gospodarczych będących podstawą do ich wypłacenia sprawia, że skutki podatkowe w podatku od towarów i usług dotyczące wypłacanych nabywcom premii pieniężnych powinny być ustalane w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego występującego u podatnika, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności wiążących się z dokonaniem tych wypłat.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

W sytuacjach, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób oraz premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, uznaje się, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Z analizy powyższych przepisów jednoznacznie wynika, iż świadczenie usług (za wyjątkiem ściśle określonego przypadku, o którym mowa w przepisie art. 8 ust. 2) podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy jest wykonywane odpłatnie. W ustawie o podatku od towarów i usług nie określono expresis verbis, co należy rozumieć pod pojęciem odpłatności (wynagrodzenia), które powoduje, że świadczenie usług staje się czynnością opodatkowaną. Przyjmuje się zatem, że odpłatność ma miejsce wówczas gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. Usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że za osiągnięcie w danym okresie wyznaczonego celu sprzedaży, dystrybutorom Spółka będzie wypłacała premie pieniężne. Przy tym uznaniu dystrybutorów pozostawiony zostanie sposób osiągnięcia tych celów. Ciężar oraz związane z tym ryzyko doboru adekwatnych do sytuacji środków spoczywać będzie na dystrybutorach. Ponieważ jedynym kryterium przyznania i wypłaty premii będzie osiągnięcie wyznaczonego na dany okres celu sprzedaży może się tak zdarzać, iż będą one wypłacane także mimo niepodjęcia przez dystrybutora jakichkolwiek czynności.

W związku z powyższym należy uznać, że pomiędzy Spółką a dystrybutorami nie istnieje żaden stosunek umowny, który pozwalałby na domniemanie obowiązku wykonania jakichkolwiek usług. Premie pieniężne wypłacane dystrybutorom w związku z osiągnięciem określonego celu sprzedaży, nie mogą być traktowane jako wynagrodzenie za określone zachowania dystrybutorów - brak jest bowiem bezpośredniego związku pomiędzy wykonywaną usługą, a otrzymywanym wynagrodzeniem. Premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą i ma charakter dobrowolny. Nie stanowi więc świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy i nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tak więc fakt otrzymania premii pieniężnej w tym przypadku nie rodzi obowiązku wystawienia faktury zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym i Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i 2 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.