IP-PP2-443-551/08-3/KCH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2008 r. (data wpływu 31 marca 2008 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniami pomocniczymi, z garażami oraz lokali użytkowych - jest prawidłowe.

W dniu 31 marca 2008 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w przedstawionym poniżej opisie zdarzenia przyszłego.

W przedstawionym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

Jestem inwestorem budującym budynek, którego lokale będą zbywane po zakończeniu budowy. Budynek będzie posiadał lokale mieszkalne - każde z pomieszczeniem pomocniczym oraz lokale użytkowe. W budynku będą także garaże, jednak nie wystarczy ich dla każdego nabywcy mieszkania. Garaże i pomieszczenia pomocnicze posadowione są w dolnej części budynku. Zdecydowana większość budynku ma charakter mieszkalny - około 80%, Powierzchnia użytkowa stanowi około 20% całości budynku.

Zgodnie z art. 654 Kodeksu cywilnego, jako inwestor będę przyjmował od wykonawców roboty wykonane częściowo. Będą one dotyczyły poszczególnych części budynku.

Po zakończeniu budowy inwestor sprzeda opisane wyżej lokale mieszkalne wraz z pomieszczeniami pomocniczymi, garażami oraz lokale użytkowe.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, Strona zwróciła się z prośbą o zajęcie stanowiska w następującej kwestii:

Jaką stawkę podatku od towarów i usług zastosuje inwestor sprzedając lokale mieszkalne z pomieszczeniami pomocniczymi z garażem i lokale użytkowe.

Zdaniem wnioskodawcy od dnia 1 stycznia 2008 r. obowiązują przepisy art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę 7% stosuje się m.in. do dostawy, budowy, remontu obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z kolei do tej kategorii zalicza się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych. Opisany budynek należy zakwalifikować do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania wielorodzinnych - zgodnie z Polską klasyfikacją Obiektów Budowlanych.

Zgodnie z § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. stawkę obniżoną stosuje się również do robót budowlano-montażowych, obiektów budownictwa mieszkaniowego z wyłączeniem lokali użytkowych, w zakresie w jaki wymienione roboty oraz lokale nie są objęte stawką obniżoną na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

W opisanym przypadku powołane przepisy pozwalają zastosować obniżoną jednolitą stawkę do robót budowlanych dotyczących całego budynku. Jest to zgodnie z zasadami kwalifikacji statystycznych (zasad metodycznych) do których odsyła art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Skoro przeważająca funkcja budynku ma charakter mieszkalny to decydujące znaczenie ma klasyfikacja statystyczna całego budynku. Nie ma uzasadnienia dzielenie robót w zależności od części obiektu. To samo dotyczy robót elektrycznych, hydraulicznych, tynkarskich itp. Natomiast roboty w lokalach użytkowych (konkretnie im przypisane) podgalają stawce podstawowej np. okna, drzwi.

Reasumując, przy:

UZASADNIENIEm zastosowania jednolitej 7% stawki podatku dla sprzedaży mieszkania wraz z pomieszczeniami pomocniczymi jest art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80,poz. 903 z późn. zm.), zgodnie z którym pomieszczenia pomocnicze są częścią składową samodzielnego lokalu mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatną dostawę, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast pojęcie "towary" zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w art. 2 pkt 6 tejże ustawy. Ilekroć w ustawie jest mowa o towarach to należy przez to rozumieć rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak, stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2008 r. - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 41 ust. 12b do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

* budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²,

* lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Z powyższego wynika, że o możliwości zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 i 12a ustawy decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Ponadto, zgodnie z treścią § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, z późn. zm.) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące od dnia 1 stycznia 2008 r., zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z jego brzmieniem samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. A contrario nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb nie przeznaczona na stały pobyt ludzi i nie służąca zaspokajaniu ich potrzeb. Ponadto ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi". Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

W kontekście rozpatrywanego zagadnienia na uwagę zasługuje fakt, iż powołana wyżej ustawa o własności lokali, obok pojęcia "samodzielnego lokalu mieszkalnego" posługuje się również pojęciem "pomieszczenia przynależnego do lokalu", co wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały ludzi w sposób funkcjonalny polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część składową lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali i tym samym sprzyjać miała zaspokajaniu właśnie "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Nie są nią natomiast objęte stanowiące część składową sprzedawanego lokalu mieszkalnego garaże, których w świetle ww. przepisów nie można zaliczyć (obok izb) do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się je do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż garaże powinny być traktowane jak lokale użytkowe, gdyż nie stanowią one lokali mieszkalnych ani pomieszczenia pomocniczego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Co prawda co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, jednak nie zmienia to ich funkcji jako pomieszczeń, które nie służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego przedstawiony przez Spółkę w złożonym wniosku oraz treść powołanych przepisów, sprzedaż:

* garaży znajdujących się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług,

* sprzedaż lokau mieszkalnego 7% stawką podatku od towarów i usług,

* sprzedaż lokalu użytkowego 22% stawką podatku od towarów i usług,

* sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z pomieszczeniami pomocniczymi 7% stawką podatku od towarów i usług.

Obniżone stawki mają bowiem charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Wyłączenie sprzedaży lokali użytkowych spod działania zapisu art. 41 ust. 1 pkt 12 lit. a) wskazuje, że intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie tych obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.