IP-PP2-443-447/08-2/IB - Opodatkowanie podatkiem VAT usług turystycznych świadczonych we własnym zakresie i usług turystycznych nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług turystycznych świadczonych we własnym zakresie i usług turystycznych nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty - jest prawidłowe.

W dniu 3 marca 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług turystycznych świadczonych we własnym zakresie i usług turystycznych nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podstawową działalnością podatnika jest wykonywanie transportu osób w komunikacji samochodowej. Dodatkowo podatnik świadczy również usługi turystyczne. Podatnik zamierza zorganizować zleconą mu wycieczkę i nabył od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty świadczenia w postaci noclegu, wyżywienia, biletów wstępu na imprezy, usługi przewodnika. Natomiast transport turystom podatnik zapewnia we własnym zakresie - swoim autobusem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym, VAT na usługi turystyczne będzie wynosił:

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku, gdy podatnik świadczący usługi turystyczne oprócz nabywanych od innych podatników usług dla bezpośredniej korzyści turysty, świadczy również usługę przewozu, własnym transportem, to zastosowanie będą miały stawki: odpowiednio 22 % i 7 %. Opodatkowanie usług turystycznych świadczonych we własnym zakresie następuje bowiem na ogólnych zasadach - według stawek właściwych ze względu na klasyfikację statystyczna usługi (art. 41 ust. 2 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z kolei w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Należy zauważyć, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia usług turystki. Stąd przyjąć należy, iż zgodnie z regułami systemowej wykładni prawa przez usługi turystyczne należy rozumieć, stosownie do definicji legalnej zawartej w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz. U. z 2004 Nr 223, poz. 2268 z późn. zm.) usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym. Powyższa definicja wymaga uściślenia poprzez wskazanie na legalne definicje powyższych pojęć. Ustawa o usługach turystycznych stanowi w art. 3 pkt 8, iż usługi hotelarskie to krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych, a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych. Z kolei przez turystę ustawa o usługach turystycznych (art. 3 pkt 9 cytowanej ustawy) każe rozumieć osobę, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu na okres nieprzekraczający 12 miesięcy, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy w odwiedzanej miejscowości i która korzysta z noclegu przynajmniej przez jedną noc. Natomiast odwiedzający oznacza osobę, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy, w odwiedzanej miejscowości oraz niekorzystającą z noclegu (art. 3 pkt 10 powołanej ustawy).

Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dywersyfikują podstawę opodatkowania usługi turystycznej w zależności od tego, czy w ramach świadczonej usługi turystycznej nabywcom oferowane są wyłącznie usługi i towary nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści klienta (art. 119 ust. 2 in fine), czy też część świadczeń w ramach tej usługi podatnik wykonuje we własnym zakresie. Przepis art. 119 ustawy o VAT wprowadza szczególny sposób opodatkowania usług turystycznych, którego istotą jest opodatkowanie marży stanowiącej wynagrodzenie podatników. Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5. Stosownie do ust. 2 tego artykułu przez marżę rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, gdzie przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystycznej, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. Chodzi zatem o usługi, które w całości składają się na usługę turystyczną świadczoną przez organizatora turystyki. Użycie w cytowanym przepisie słowa "w szczególności" oznacza, iż jest to katalog otwarty. Konsekwentnie inne usługi stanowiące składnik usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Ponieważ ustawa o VAT nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż jedynie nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają podstawowe potrzeby podróżnych w trakcie wycieczki oraz uprzyjemniają czas spędzony podczas wycieczki, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży. Podkreślić należy, że transport, zakwaterowanie, czy wyżywienie są usługami, bez których nie mogłaby się odbyć impreza turystyczna. Tym samym nabycie usług w postaci noclegu, wyżywienia, biletów wstępu na imprezy czy usługi przewoźnika stanowią część usług nabywanych przez operatora turystyki dla bezpośredniej korzyści turysty.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Przedsiębiorstwo oprócz usług przewozu własnym transportem świadczy również usługi nabywane od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (nocleg, wyżywienie, bilety wstępu na imprezy, usługi przewodnika w związku z organizacją wycieczki). Z powyższego wynika zatem, iż w sytuacji, gdy podatnik świadczy nabywcy usługi własne, czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych wg stawek właściwych dla tego rodzaju usług.

W związku z tym należy stwierdzić, iż usługa przewozu własnym transportem (usługa własna) będzie podlegała opodatkowaniu 7 % stawką podatku zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jeżeli chodzi o kwestię opodatkowania usługi nabytej dla bezpośredniej korzyści turysty (nocleg, wyżywienie, bilety wstępu na imprezy, usługi przewodnika) to zastosowanie znajdzie art. 119 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 i 2 ustawy podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Marżę stanowi różnica między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Opodatkowanie marży odnosi się wyłącznie do sytuacji, w której podatnik sprzedaje nabywcy usługę turystyki nabytą dla jego bezpośredniej korzyści. Jednocześnie powołana regulacja wskazuje, że usługą nabytą dla bezpośredniej korzyści turysty jest usługa będąca składnikiem świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie. W związku z powyższym podstawę opodatkowania odrębnie ustala się dla usług własnych i odrębnie dla usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Zatem usługi nabyte od innego podmiotu dla bezpośredniej korzyści turysty, gdzie podstawą opodatkowania jest kwota marży, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług powinny być opodatkowane stawką 22 %.

Ponadto tutejszy organ podatkowy informuje iż szczególne procedury dotyczące opodatkowania w systemie marży należy udokumentować stosownie do § 9 ust. 8 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 31 maja 2005 r.). Przepis powyższy stanowi iż w fakturach dokumentujących czynności, których podstawą opodatkowania jest marża, zgodnie z art. 120 cytowanej ustawy o podatku VAT w miejsce oznaczenia "FAKTURA VAT" stosuje się oznaczenie "FAKTURA VAT marża". Powyżej cytowany przepis zawiera również elementy jakie powinna zawierać faktura dokumentująca świadczenie usług turystyki. Są to:

Zatem, w ocenie tut. Organu, usługi własne (transport) korzystają z preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych (zgodnie z załącznikiem Nr 3, poz. 144) wg stawek właściwych dla tego rodzaju usługi, natomiast usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (nocleg, wyżywienie, bilety wstępu na imprezy, usługi przewodnika w związku z organizacją wycieczki) podlegają opodatkowaniu w systemie marży, gdzie zastosowanie znajduje stawka podstawowa - 22 %.

Mając na uwadze powyższe należało orzec jak w sentencji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.