IP-PP2-443-423/07-3/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2007 r. (data wpływu 11 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług dotyczące opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych z tytułu przekroczenia określonego poziomu obrotów oraz z tytułu dokonania wcześniejszych płatności, czyli w części dotyczącej pytania nr 1 oraz 2 - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 października 2007 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług dotyczący opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych z tytułu przekroczenia określonego poziomu obrotów oraz z tytułu dokonania wcześniejszych płatności.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, iż przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest między innymi dystrybucja sprzętu radiowo-telewizyjnego (RTV), artykułów gospodarstwa domowego (AGD) oraz drobnego sprzętu gospodarstwa domowego w sieci sklepów handlowych. W ramach wykonywanej działalności Spółka zawarła szereg umów handlowych z producentami sprzętu.

Na podstawie zawartych umów Spółka nabywa od producentów wskazany sprzęt który jest następnie sprzedawany w sieci sklepów handlowych. W zawartych umowach zostały szczegółowo sprecyzowane warunki, po spełnieniu których Spółka uprawniona jest do otrzymywania premii pieniężnych (określanych czasem jako bonus sprzedażowy) oraz rabatów. Ponadto Spółka świadczy na rzecz producentów tzw. usługi okołosprzedażowe, np.: usługi marketingowe, promocyjne, związane z towarami nabywanymi od kontrahentów. Usługi te są przedmiotem odrębnych rozliczeń z kontrahentami, niezależnych od premii pieniężnych i rabatów.

W związku z tym, Spółka przedstawiała istniejące trzy stany faktyczne (kwestia jednego stanu faktycznego została rozstrzygnięta odrębną interpretacją indywidualną), w których zastosowanie przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), budzi wątpliwości.

Stan faktyczny nr 1; premie pieniężne z tytułu przekroczenia określonego poziomu obrotów:

W części zawartych umów handlowych strony ustaliły, że w przypadku przekroczenia określonego poziomu obrotów w danym okresie, kontrahent wypłaci na rzecz Wnioskodawcy premię pieniężną wyliczoną jako określony procent od całkowitego obrotu zrealizowanego w tym okresie. W zależności od ustaleń z kontrahentami powyższe premie są przyznawane miesięcznie, kwartalnie bądź rocznie. W zawartych umowach występują również kombinacje wskazanych premii (np. premie miesięczne plus premie roczne, premie kwartalne plus premie roczne).

Dotychczas premie pieniężne były rozliczane na podstawie wystawianych przez Spółkę na rzecz producentów sprzętu faktur VAT. Były one bowiem traktowane jako świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zgodnie z wyjaśnieniem Ministerstwa Finansów z 30 grudnia 2004 r. (Nr PP3-812-1222/2004/AP/4026) wydanym w trybie art. 14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W piśmie tym stwierdzono, iż premie pieniężne wypłacane z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie nie są związane z żadną konkretną dostawą, lecz są związane z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię.

W analizowanej sytuacji wypłacane premie odnoszą się do wszystkich dostaw zrealizowanych w pewnym okresie (miesiącu, kwartale, roku). Wypłata premii nie wiąże się z żadnym świadczeniem po stronie Spółki. Spółka postanowiła zweryfikować swoje podejście w związku z najnowszym orzecznictwem sądów administracyjnych w tej sprawie, gdzie prezentowane jest stanowisko, że w analizowanej sytuacji świadczenie usług nie występuje (por. wyrok NSA z 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06 oraz wyrok WSA z 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06).

Stan faktyczny nr 2; premie pieniężne za dokonywanie wcześniejszych płatności:

Niektóre z zawartych umów handlowych przewidują także wypłatę przez producenta sprzętu na rzecz Spółki premii pieniężnych w przypadku dokonania przez Wnioskodawcę wcześniejszych płatności za zakupione towary. Premia wyliczona jako określony procent obrotu jest należna, jeżeli Spółka dokona zapłaty przed terminem płatności wynikającym z faktury. Dotychczas w takim przypadku Spółka traktowała dokonanie wcześniejszej płatności jako świadczenie usług opodatkowane podatkiem od towarów i usług i wystawiała na rzecz producentów faktury z należnym podatkiem od towarów i usług, zgodnie z powołanym powyżej pismem Ministerstwa Finansów. W związku z wymienionymi wyrokami sądów administracyjnych również w tej kwestii zasadna jest zmiana dotychczasowego traktowania premii pieniężnych za dokonanie wcześniejszej płatności i uznanie, że nie stanowią one wynagrodzenia za świadczenie usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego Spółka zadała pytania:

1. Czy prawidłowe jest traktowanie premii pieniężnych otrzymywanych przez Spółkę z tytułu przekroczenia określonego poziomu obrotów w pewnym okresie czasu jako przysporzenia niepodlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie stanowią one wynagrodzenia za świadczenie usług, a w związku z tym nie powinny być dokumentowane za pomocą faktur VAT.

2. Czy prawidłowe jest traktowanie premii pieniężnych otrzymywanych przez Spółkę w związku z uregulowaniem płatności za nabyte towary przed wskazanym terminem jako przysporzenia niepodlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie stanowią one wynagrodzenia za świadczenie usług, a w związku z tym nie powinny być dokumentowane za pomocą faktur VAT.

Spółka stoi na stanowisku, że premie pieniężne otrzymywane przez nią z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów nie wiążą się z żadnymi usługami wykonywanymi przez Spółkę na rzecz kontrahenta, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wypłata premii nie stanowi wynagrodzenia za czynność objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Dostawa towarów jest definiowana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Niewątpliwie dostawą towarów jest zatem sprzedaż Spółce przez kontrahenta określonego sprzętu i jest to jedyna transakcja, która powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w analizowanej sytuacji.

Przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz inne go podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. W tym zakresie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług są zgodne z regulacjami unijnymi, w szczególności art. 24 Dyrektywy Rady UE z 28 listopada 2006 r. (nr 2006/112/WE). Definicja zawarta w powyższym przepisie jest bardzo szeroka i definiuje zakres opodatkowania w sposób dopełniający definicję dostawy towarów. Jednak nie oznacza to, że obejmuje ona swoim zakresem wszystkie sytuacje gospodarcze zaistniałe pomiędzy kontrahentami, których efektem jest przysporzenie jednej strony na skutek określonego działania drugiej strony. Jak wynika ze wskazanego przepisu, aby daną sytuację można było uznać za świadczenie usług, musi wystąpić "świadczenie" tj. określone zachowanie podmiotu, którego skutkiem jest uzyskanie korzyści przez beneficjenta świadczenia.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, iż w sytuacji gdy premia pieniężna jest należna w związku z przekroczeniem określonego poziomu obrotów z tytułu dokonanych transakcji, nie można mówić o świadczeniu usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym Spółka nie ma obowiązku opodatkowywania podatkiem od towarów i usług premii pieniężnych otrzymywanych od kontrahentów. Czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest sama dostawa towarów i Spółka nie dokonuje żadnych dodatkowych czynności, żeby uzyskać premię pieniężną. Jak wskazano w stanie faktycznym, wszelkie działania promocyjno-marketingowe wykonywane przez Spółkę na rzecz producenta sprzętu są odrębnie rozliczane jako dodatkowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji opodatkowania premii pieniężnych podatkiem od towarów i usług doszłoby do podwójnego opodatkowania tej samej transakcji (dostawy towarów), gdyż wyłącznie ta czynność jest w analizowanej sytuacji przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Ta sama czynność nie może być jednocześnie przedmiotem opodatkowania jako dostawa towarów i jako świadczenie usług, a żadna inna czynność tutaj nie występuje. Zrealizowanie w danym okresie pewnej liczby transakcji dostawy towarów powodujących w efekcie osiągnięcie poziomu obrotów uprawniającego do uzyskania premii pieniężnej nie może oznaczać, że mamy do czynienia z odrębnym świadczeniem po stronie Spółki. Wykonuje ona jedynie ustalenia umowne w zakresie jednej i tej samej transakcji - nabywania określonych towarów. Spółka nie jest zobowiązana do realizacji określonej liczby transakcji uprawniających do uzyskania premii, nie ponosi również żadnych negatywnych konsekwencji za brak osiągnięcia danego poziomu obrotów, jak to powinno mieć miejsce przy wzajemnych świadczeniach stron. Premia otrzymywana z tytułu nabycia towarów, których wartość w danym okresie przekracza określony próg kwotowy, nie wiąże się z żadnym świadczeniem wzajemnym realizowanym przez Spółkę na rzecz kontrahenta. Jest to jednostronne zobowiązanie pieniężne producenta sprzętu, nie może być zatem uznane za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług.

Premię pieniężną należy w tym przypadku traktować jedynie jako zachętę do dalszej współpracy. Taka premia nie jest zatem ani wynagrodzeniem za świadczenie usług, ani też nie powinna wpływać na obniżenie ceny zakupionych towarów, gdyż nie dotyczy konkretnych dostaw, a jedynie jej wypłata uzależniona jest od wartości obrotów zrealizowanych łącznie w danym okresie.

W związku z powyższym Spółka twierdzi, że uzyskiwanie premii pieniężnych w sytuacji, gdy są one uzależnione wyłącznie od osiągnięcia określonego poziomu obrotów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka nie jest również zobowiązana do dokumentowania przekroczenia określonego poziomu obrotów za pomocą faktury VAT Zdaniem Spółki wypłata premii pieniężnych powinna być dokumentowana poprzez wystawienie innego dokumentu księgowego, np. noty księgowej.

Zdaniem Spółki powołane powyżej argumenty, przemawiają również za brakiem opodatkowania podatkiem od towarów i usług premii pieniężnych uzyskiwanych przez Spółkę w sytuacji uregulowania zapłaty za określone dostawy przed uzgodnionym terminem płatności. Podobnie jak w przypadku przekroczenia określonego pułapu obrotów, również w tej sytuacji nie występuje żadne dodatkowe świadczenie ze strony Spółki, a jedynie realizacja zapłaty za dokonaną transakcję, która została opodatkowana jako dostawa towarów. Sama wcześniejsza zapłata nie rodzi żadnego dodatkowego świadczenia, które mieściłoby się w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Również w tej sytuacji Spółka nie ma zatem obowiązku dokumentowania otrzymywanych premii za pomocą faktur VAT. Powinny być one dokumentowane za pomocą innych dokumentów księgowych.

Ustosunkowując się do stanowiska Strony Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wyjaśnia, co następuje:

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług określają przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Podstawą do prawidłowego określenia skutków podatkowych, w przedstawionych stanach faktycznych, czynności polegających na uzyskaniu uprawnienia do otrzymania premii pieniężnej czy to w wyniku przeoczenia określonego poziomu obrotów czy za dokonywanie wcześniejszych płatności jest określenie, jaki charakter mają działania będące przedmiotem pytania.

Zgodnie z definicją słowo "świadczyć" oznacza - wykonywać coś dla kogoś, na rzecz kogoś, robić dla kogoś coś dobrego ("Popularny słownik języka polskiego", red. naukowy prof. dr hab. Bogusław Dunaj, wyd. Wilga 2000). W piśmiennictwie prawniczym przyjmuje się, że świadczenie może polegać na: 1. dare - daniu czegoś; 2. facere - czynieniu czegoś; 3. non facere - nieczynieniu czegoś; 4. pati - znoszeniu czegoś.

Dokonując subsumcji przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego do poczynionych ustaleń wynika, iż pomiędzy stronami (Spółka i jej kontrahenci) istnieją umowy, które określają zasady współpracy oraz czynniki jakie muszą zostać spełnione aby Spółka nabyła uprawnienie do uzyskania premii pieniężnej. Zatem po uzyskaniu uprawnienia do wypłacenia premii pieniężnej, poprzez spełnienie przesłanek określonych w umowie, premia taka nie ma charakteru dobrowolnego. Pozwala to na stwierdzenie, iż pomiędzy stronami transakcji istnieje swoistego rodzaju relacja zobowiązaniowa, którą należy uznać za świadczenie usługi za wynagrodzeniem. Wobec czego w takim przypadku należy stwierdzić, iż premia jest formą wynagrodzenia za wykonane czynności tj.: współpracę, realizowanie obrotu o określonej wielkości, wcześniejsza zapłata.

Z przedłożonego wniosku wynika, iż celem umów nie jest, jak w przypadku udzielenia nabywcy rabatu, zmniejszenie ceny jednostkowej nabywanego produktu, lecz dodatkowe przyznanie klientowi pewnej kwoty pieniężnej np.: z tytułu zakupu określonej ilości produktów lub wcześniejszej zapłaty.

W takiej sytuacji Spółka będzie zobowiązana do udokumentowania powyższych czynności fakturą VAT, zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowani, stawkę podatku i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

Ponadto wyraźnie należy podkreślić, iż przywołane przez Stronę wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lutego 2007 r. (sygn. akt I FSK 94/06) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (syg. akt III SA/Wa 4080/06) są rozstrzygnięciami danych konkretnych przypadków i wiążą sąd tylko w tym zakresie i nie może być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Bowiem źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczpospolitej Polskiej są z zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483) Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. To samo należy odnieść do wskazanych przez Spółkę postanowienia wydanego w trybie art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r. w stanie prawnym przed 1 lipca 2007 r. Zgodnie z treścią ówcześnie obowiązują art. 14a § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa postanowienie w sprawie udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy.

Co więcej, każdą sprawę organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie, a orzeczenie podejmowane jest w oparciu o zebrany materiał dowodowy - opisany zaistniały stan faktyczny. Trudno jest zatem określić w jakim stopniu obie sprawy - przedstawiona we wniosku Spółki oraz będąca przedmiotem rozstrzygnięcia sądu są rzeczywiście tożsame. Nie znając wyczerpującego stanu faktycznego organ podatkowy nie może opierać się na ustaleniach sądów bądź innych organów.

Zatem, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez wnioskodawcę zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.