IP-PP2-443-357/08-2/PW - Podstawa opodatkowania podatkiem VAT przy nieodpłatnym przekazaniu towarów na rzecz pracowników podatnika.

Spółka X dokonuje zakupów telefonów komórkowych na potrzeby działalności Spółki. Ww. telefony komórkowe są zakupywane przez Spółkę za 1 zł (cena netto). Zastosowanie ww. ceny za telefon komórkowy jest spowodowane zawarciem umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych. Zakupione telefony komórkowe są użytkowane przez pracowników Spółki w związku z działalnością Spółki w trakcie wykonywania swoich obowiązków na rzecz Spółki. Po okresie eksploatacji telefonów komórkowych przedmiotowe telefony są przekazywane nieodpłatnie na własność pracownikom Spółki. Przykładowo Spółka kupiła telefon komórkowy za 1 zł netto (1,22 zł brutto). Następnie Spółka po okresie eksploatacji przekazała telefon komórkowy nieodpłatnie na własność pracownikowi Spółki. Wartość, za jaką Spółką mogłaby nabyć taki telefon komórkowy na rynku (bez podpisywania umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych) w dniu przekazania telefonu komórkowego pracownikowi wynosi 100 zł (netto).

Spółka X dokonuje zakupów sprzętu komputerowego potrzebnego do działalności Spółki. Zakupiony sprzęt komputerowy jest użytkowany przez pracowników Spółki w trakcie wykonywania swoich obowiązków na rzecz Spółki. Po okresie eksploatacji sprzęt komputerowy jest przekazywany nieodpłatnie na własność pracownikom Spółki lub innym osobom lub organizacjom. Przykładowo Spółka kupiła sprzęt komputerowy za 2.500 zł. Następnie Spółka po okresie eksploatacji przekaże sprzęt komputerowy nieodpłatnie na własność pracownikowi Spółki. Wartość, za jaką Spółka mogłaby nabyć taki sprzęt komputerowy na rynku w dniu przekazania sprzętu komputerowego wynosi 500 zł.

Czy podstawą opodatkowania podatkiem VAT w przypadku przekazywania nieodpłatnie pracownikowi telefonu komórkowego nabytego przez Spółkę za 1 zł netto, a którego wartość rynkowa w momencie przekazania przekroczyła 5 zł powinna być kwota, za którą Spółka nabyła telefon komórkowy tj. 1 zł?

Czy podstawą opodatkowania podatkiem VAT w przypadku przekazania nieodpłatnie sprzętu komputerowego nabytego przez Spółkę za 2.500 zł, a którego wartość rynkowa w momencie przekazania przekroczyła 5 zł powinna być kwota, za którą Spółka nabyła przekazany sprzęt komputerowy?

przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

o łącznej wartości nieprzekraczającej w r. podatkowym kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;

których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli wartość rynkowa przekazanego towaru nie przekracza 5 zł.

w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy

w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Gdyby uznać, iż cena nabycia określona w momencie dostawy, o której mowa w ust. 10 art. 29 ustawy o VAT nie jest ceną historyczną za jaką Spółka kupiła przekazany telefon komórkowy lub sprzęt komputerowy, lecz ceną za jaką można kupić na rynku telefon komórkowy lub sprzęt komputerowy w momencie przekazania, należałoby uznać, iż cena nabycia, o której mowa w ust. 10 art. 29 ustawy o VAT jest to wartość rynkowa w rozumieniu art. 2 ust. 27 lit. b ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę racjonalność ustawodawcy, należy stwierdzić, że taki pogląd jest błędny. Gdyby ustawodawca chciał, aby podstawą opodatkowania (w przypadku czynności, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT) była wartość rynkowa wskazałby na to wprost, tak jak to uczynił w art. 29 ust. 3 i 9 ustawy o VAT.

Uznanie, iż ceną nabycia określoną w momencie dostawy, o której mowa w ust. 10 art. 29 ustawy o VAT, jest wartość rynkowa zdefiniowana w art. 2 ust. 27 lit. b ustawy o VAT wyklucza również treść art. 2 ust. 27 lit. b ustawy o VAT. Zgodnie z ww. przepisem w odniesieniu do towarów wartością rynkową jest całkowita kwota, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów, nabywca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy na terytorium kraju. Ustawodawca wskazał w ww. przepisie, iż w przypadku, gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów, przez wartość rynkową rozumie się kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy. A zatem cenę nabycia należy tylko wówczas przyjąć za wartość rynkową gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów. Jeżeli porównywalną dostawę towarów można ustalić, wartością rynkową jest kwota, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów, nabywca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy na terytorium kraju. Cena nabycia określona w momencie dostawy jest zatem pojęciem innym niż kwota, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów, nabywca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy na terytorium kraju. Z przepisu tego wynika, że cenę nabycia określoną w momencie dostawy uznaje się za wartość rynkową tylko wówczas gdy dla danego towaru brak jest transakcji na rynku. Skoro dla danego towaru brak jest transakcji na rynku to jedyną wartością jaką można przyjąć za cenę nabycia określoną w momencie dostawy jest historyczna cena nabycia. Skoro z wykładni art. 2 pkt 27b ustawy o VAT wynika, że cena nabycia określona w momencie dostawy to nie kwota, za którą można nabyć dany towar na rynku, to podstawa opodatkowania określona w ust. 10 art. 29 ustawy o VAT również nie jest kwotą, za którą można nabyć dany towar.

Kolejnym argumentem przemawiającym za tym, iż ceną nabycia określoną w momencie dostawy, o której mowa w ust. 10 art. 29 ustawy o VAT, nie może być wartość rynkowa, o której mowa w art. 2 ust. 27 lit. b ustawy o VAT jest treść w art. 29 ust. 9 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy o VAT w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12. W treści ww. przepisu ustawodawca bezpośrednio odnosi się do wartości rynkowej, jednocześnie czyniąc zastrzeżenie do ust. 10 art. 29 ustawy o VAT. Natomiast w przepisie ust. 10 art. 29 ustawy o VAT mowa jest o cenie nabycia lub koszcie wytworzenia, określonych w momencie dostawy. Przyjęcie, iż cena nabycia lub koszt wytworzenia, określony w momencie dostawy jest tym samym, co wartość rynkowa prowadziłoby to do tego, że zastrzeżenie użyte w ust. 9 art. 29 ustawy o VAT pozbawione byłoby sensu.

Następnym argumentem świadczącym za tym, iż cena nabycia określona w momencie dostawy, o której mowa w ust. 10 art. 29 ustawy o VAT nie jest wartością rynkową,o której mowa w art. 2 ust. 27 lit. 1, ustawy o VAT, jest zastrzeżenie wprowadzone przez ustawodawcę w treści art. 29 ust. 10 ustawy o VAT odwołujące się do ust. 10a art. 29 ustawy o VAT, przepisu, który jest przepisem szczególnym w stosunku do ust. 10 art. 29 ustawy o VAT. Gdyby intencją ustawodawcy było uznanie ceny nabycia lub kosztu wytworzenia, określonych w momencie dostawy tych towarów, o których mowa w ust. 10 art. 29 ustawy o VAT, za wartość rynkową zdefiniowaną w art. 2 ust. 27 lit. b ustawy o VAT ustawodawca nie wprowadzałby ustępu 10a do art. 29 ustawy o VAT. W ustępie 10a art. 29 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, iż w przypadku określonych w tym przepisie towarów i spełnienia określonych warunków, podstawą opodatkowania jest kwota, jaką w celu uzyskania w danym momencie takich towarów nabywca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów, musiałby w warunkach uczciwej konkurencji zapłacić niezależnemu dostawcy na terytorium kraju, o ile nie jest ona wyższa niż cena nabycia towarów, a gdy nie ma ceny nabycia kosztów wytworzenia, określonych w momencie dostawy tych towarów. Sformułowanie podstawy opodatkowania użyte w treści ust. 10a art. 29 ustawy o VAT jest analogiczne z definicją wartości rynkowej zamieszczoną w art. 2 ust. 27 lit. b ustawy o VAT, w związku z powyższym biorąc pod uwagę racjonalność ustawodawcy cena nabycia wskazana w ust. 10 art. 29 ustawy o VAT nie może być wartością rynkową, o której mowa w art. 2 ust. 27 lit. b ustawy o VAT. Gdyby bowiem cena nabycia, o której mowa w art. 29 ust. 10 ustawy o VAT była wartością rynkową wprowadzenie z dniem 1 stycznia 2008 r. do art. 29 ust. 10a pozbawione byłoby sensu. W ocenie Spółki zgodnie z ust. 10 art. 29 ustawy o VAT w przypadku przekazania nieodpłatnie przez Spółkę telefonu komórkowego lub sprzętu komputerowego podstawą opodatkowania powinna być cena nabycia towarów (bez podatku), określona w momencie dostawy tych towarów. W ocenie Spółki cena nabycia, o której mowa w ust. 10 art. 29 ustawy o VAT jest to cena historyczna, za którą Spółka nabyła przekazywany telefon komórkowy lub sprzęt komputerowy.