IP-PP2-443-334/08-2/BM - Rozliczenie faktur VAT niedokumentujących rzeczywistych transakcji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2008 r. (data wpływu 22 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania faktur VAT niedokumentujących rzeczywistych transakcji - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 lutego 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczania faktur VAT niedokumentujących rzeczywistych transakcji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zarejestrował w L firmę X, będącą przedstawicielem handlowym Spółki Y. W dniu 20 maja 1999 r. Spółka, której Wnioskodawca był przedstawicielem, przekazała mu zestaw rusztowań dla celów reklamowych oraz użyczeń dla klientów. Przekazanie to różniło się od innych ponieważ nie było ono udokumentowane fakturą oraz nie została dołączona do niego specyfikacja. Umowa przedstawicielstwa handlowego (Nr ... z dnia 10 kwietnia 1998 r.) i towarzyszące jej umowy otwarcia wypożyczalni oraz prowadzenia magazynu w L z dnia 20 lipca 1998 r. przewidywały wydania rusztowań z magazynu wg protokołów i kolejnych załączników do tych umów, w których wyszczególniono wg ilości i ceny netto elementy rusztowań będące przedmiotem wydania. Tak wydane rusztowania przeznaczone były do obsługi klientów z województwa l, c i z - w momencie sprzedaży wystawiane były faktury. Jako przedstawiciel handlowy Wnioskodawca dokonywał również zakupów dla własnych potrzeb lub w celu odsprzedaży (faktura wystawiona w dniu wydania towaru).

Oprócz umowy głównej (dot. przedstawiciela handlowego) oraz umów prowadzenia magazynu i otwarcia wypożyczalni w L (1998 r.), w 2000 r. na piśmie zawarto jeszcze dwie umowy najmu z opcją wykupu (.. i../2000 r.). Inne ustalenia uzgodniono ustnie, roboczo z Dyrektorem Regionu lub Prezesem Zarządu Spółki.

W okresie w którym Wnioskodawca organizował w L wypożyczalnie rusztowań i akcesoriów systemu P, Prezes Spółki Y powołał siostrzaną spółkę Z obejmując równolegle jej zarządzanie. Następnie w ramach Spółki Z, Prezes otworzył wypożyczalnie w W i poprosił Wnioskodawcę o pośrednictwo w sprzedaży usług (wypożyczanie i montaż rusztowań przy dużych inwestycjach).

Kierownik Oddziału P w W nawiązał z Wnioskodawcą ścisłą współpracę, podczas gdy Prezes Spółki wycofał się z partycypacji w kosztach ponoszonych przez firmę X, co zmusiło Wnioskodawcę do ograniczenia doboru rusztowań do wypożyczalni w L. Za pośrednictwem Dyrektora Regionu Wnioskodawca zażądał zmiany niekorzystnych i powodujących straty warunków umowy. W tej sytuacji Wnioskodawca podjął decyzję wykupienia rusztowań wydanych do wypożyczalni w 1998 r.

Dyrektor Regionu z siedzibą w S poparł żądania Wnioskodawcy i doprowadził do potwierdzonego fakturą wydania rusztowań (przekazanych do wypożyczalni 21 lipca 1998 r.)

Sprawy uregulowania formalnego rusztowań wydanych w dniu 20 maja 1999 r. Dyrektor Regionu (będący członkiem Zarządu) nie sfinalizował, głównie z racji rozbieżności stanowisk i odejścia ze Spółki.

Spółka po wydaniu rusztowań w dniu 20 maja 1999 r. nie sporządziła protokołu przekazania, nie dołączyła zestawienia ilości i cen poszczególnych elementów, nie wystawiła faktury ani nie wystawiła dokumentu określającego cel wydania. Po kilku miesiącach od tego faktu kierownik magazynu Centralnego Spółki wystawił m.in. faktury VAT nazwane ".........." i poinformował ustnie Wnioskodawcę, że odnoszą się one do tych rusztowań i że jest to forma ratalnej odsprzedaży, tj. że po dwóch latach zostaną odsprzedane za symboliczną złotówkę, co potwierdził także Prezes Spółki.

Od 2000 r. warunki współpracy Wnioskodawcy ze Spółką pogorszyły się (zabrakło wsparcia w reklamie i marketingu) oraz nastąpił wzrost kosztów. Wystąpiły również przywłaszczenia rusztowań przez nieuczciwych kontrahentów. W latach 2001- 2002 Wnioskodawca poniósł duże nakłady na pośrednictwo sprzedaży, w tym sprzedaży usług na rzecz Spółki Y. Niestety Prezes Spółki ociągał się z rozliczeniem należnej prowizji.

Na początku 2002 r. za rusztowania przekazane w maju (20 maja 1999 r.) Spółka pobrała w formie miesięcznych obciążeń "........" należność przekraczającą wartość pobranych elementów (cenę rynkową) a Prezes Zarządu Spółki zaczął uchylać się od wystawienia faktury sprzedaży.

Wobec zaistniałych faktów Wnioskodawca przestał podpisywać otrzymywane faktury dokumentujące "..........", nie księgował ich, zwracał bez podpisu kopię i oryginał z pismem przewodnim zarzucającym brak podstawy do ich wystawienia.

Kierownik magazynu Centralnego (Spółka Y) mimo odrzucenia faktur przez Wnioskodawcę nadal wystawiał je i przesyłał w dwóch egzemplarzach z załączoną na piśmie prośbą o podpisanie i zwrot podpisanej kopii.

W drugiej połowie 2003 r. przedmiotowe faktury były opatrywane przez wystawcę, w miejscu podpisu odbiorcy, naniesionym ręcznie dopiskiem "oświadczenie" - Wnioskodawca zaznacza, że żadnego oświadczenia dotyczącego tych faktur nie podpisywał. Część faktur nie dotarła do Wnioskodawcy (została wysłana listem zwykłym).

W czerwcu 2003 r. zlikwidowano magazyn w L, a w grudniu 2003 r. współpraca ze Spółką została ostatecznie zerwana.

Na przełomie lat 2002 r. - 2003 r. Wnioskodawca stwierdził zawłaszczenie znacznych ilości rusztowań z magazynu wypożyczalni w L, co zostało zgłoszone P (dwóch sprawców sąd ukarał).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W opinii Wnioskodawcy:

Ad. 1

Faktura VAT, która została odesłana bez podpisu odbiorcy z oświadczeniem, że odbiorca odrzuca ją kwestionując podstawę wystawienia nie może być przez wystawcę wprowadzona obrotu gospodarczego bez przeprowadzania postępowania dowodowego przed sądem cywilno-gospodarczym.

Ad. 2

Faktura VAT wystawiona i przesłana do odbiorcy w celu akceptacji, nie może być zmieniona na egzemplarzu należącym do wystawcy poprzez skreślenia i nanoszenia przez wystawcę treści zmieniających jej wartość lub formułę. Zmiana wartości faktury wymaga konieczności wystawienia faktury korygującej, inne zmiany mogą wystąpić poprzez wystawienie noty korygującej. Zmiany te są ważne, jeżeli odbiorca i wystawca je podpisze (zaakceptuje).

Ad. 3

Faktura, której wystawienie nie jest należycie udokumentowane - odrzucona przez odbiorcę z tytułu braku podstawy prawnej - nie upoważnia wystawcy do uznania należności z niej wynikającej jako długu wymagalnego.

Ad. 4

Podrabianie faktury VAT, jak i preparowanie duplikatu różniącego się w opisie od oryginału w celu osiągnięcia nienależnych korzyści materialnym jest przestępstwem karno-skarbowym.

Nakazy płatnicze wydane na podstawie podrobionych i sfałszowanych faktur z mocy prawa nie są ważne (podlegają zaskarżeniu z urzędu).

Ad. 5

Rygory wynikające z przepisów obowiązujących przed dniem 1 maja 2004 r. muszą być uwzględnione przy ocenie ważności i wiarygodności faktur VAT oraz związanych z tymi fakturami dokumentów i zdarzeń mających miejsce przed dniem 1 maja 2004 r. - bez znaczenia jest fakt, że procedury prowadzone były później, po zmianie przepisów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2, obowiązani są wystawiać fakturę stwierdzającą w szczególności sprzedaż towarów, jej datę, cenę jednostkową bez podatku, wartość sprzedaży, kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.

W myśl art. 33 ust. 1 ustawy w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty także wówczas, gdy dana sprzedaż nie była objęta obowiązkiem podatkowym albo została zwolniona od podatku.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania, zgodnie z delegacją zawartą w ust. 5 ww. art. 32, określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm.) w Rozdziale 10, § 34-§ 51.

W myśl § 35 ust. 1 pkt 13 faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży, z zastrzeżeniem § 37, powinna zawierać między innymi czytelne podpisy osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania faktury lub podpisy oraz imiona i nazwiska tych osób. Podpis nabywcy nie jest wymagany w sytuacji, gdy sprzedawca posiada pisemne oświadczenie nabywcy upoważniające do wystawienia faktury VAT bez podpisu osoby uprawnionej do otrzymania faktury (§ 35 ust. 8 rozporządzenia).

W przypadku, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury wystawia się fakturę korygującą (§ 42 ust. 1 rozporządzenia). Sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; nie dotyczy to eksportu towarów i usług oraz przypadków określonych w § 36 ust. 2 pkt 3 (§ 41 ust. 4 rozporządzenia).

Stosownie do § 43 ust. 1 nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 35 ust. 1 pkt 5-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

Jeżeli wystawca faktury lub faktury korygującej akceptuje treść noty, potwierdza ją podpisem osoby uprawnionej do wystawienia faktury lub faktury korygującej (§ 43 ust. 4 rozporządzenia).

W myśl § 48 ust. 4 pkt 5 powołanego rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jeżeli wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne

Jeżeli oryginał faktury lub faktury korygującej ulegnie zniszczeniu albo zaginie, sprzedawca na wniosek nabywcy ponownie wystawia fakturę zgodnie z danymi zawartymi w kopii tej faktury. Faktura wystawiona ponownie musi zawierać wyraz DUPLIKAT oraz datę jej wystawienia. Duplikat faktury powinien być wystawiony w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca (§ 49 ust. 1 i 2).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego wynika, że zdarzenia będące przedmiotem interpretacji miały miejsce przed dniem 1 maja 2007 r., co oznacza, ze należy stosować do nich przepisy prawa podatkowego obowiązujące przed tą datą, tj. ustawę z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm.).

W związku z powołanymi powyżej normami prawnymi, obowiązującymi do dnia 30 kwietnia 2004 r., należy stwierdzić, iż dokumentem potwierdzającym sprzedaż jest faktura, jednakże samo wystawienie faktury z wykazaną kwotą podatku, nie zawsze powoduje, że podatnik zobowiązany jest do jego zapłaty. Wystawienie faktury niedokumentującej rzeczywistej sprzedaży i niewprowadzonej do obrotu prawnego pozostaje bowiem poza dyspozycją art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i nie rodzi po stronie sprzedającego obowiązku podatkowego.

W opinii Wnioskodawcy faktury będące przedmiotem zapytania nie dokumentowały faktycznej sprzedaży. W związku z powyższym, jeżeli nie doszło do realizacji umowy sprzedaży, a mimo to została wystawiona faktura VAT, wystawca powinien oryginał i kopię faktury anulować (np. poprzez dokonanie na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wydanie) i zachować w aktach. Praktyka taka powinna dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych (faktur VAT), które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego np. poprzez doręczenie ich kontrahentom. Natomiast w przypadku wprowadzenia takich dokumentów do obrotu prawnego, pozostaje jedynie możliwość dokonania korekt faktur na zasadach określonych przepisami.

Faktura VAT, która została odesłana bez podpisu odbiorcy z oświadczeniem, że odbiorca odrzuca ją, gdyż kwestionuje podstawę do jej wystawienia, może być wprowadzona do obrotu tylko wtedy, gdy dokumentuje ona rzeczywiste zdarzenie gospodarcze - jeżeli owa sprzedaż realnie nie miała miejsce, to nie rodzi ona po stronie sprzedawcy obowiązku podatkowego (faktura niedokumentująca rzeczywistej sprzedaży jest bezskuteczna prawnie i w związku z tym nie może wywoływać żadnych skutków podatkowych).

Tutejszy organ podatkowy podziela zdanie Wnioskodawcy, iż sprzedawca nie miał prawa do nanoszenia na swoim egzemplarzu faktury jakichkolwiek zmian wykazanych tam wartości lub pozycji - sprzedawca mógł to uczynić jedynie poprzez wystawienie faktury korygującej lub noty korygującej, w zależności od przyczyny korekty. Należy przy tym pamiętać, że zarówno faktury korygujące jak i noty korygujące powinny zostać podpisane przez sprzedawcę i nabywcę. Niedopuszczalnym jest także wystawianie duplikatu różniącego się od faktury, która zaginęła lub uległa zniszczeniu - duplikat powinien zawierać wszystkie te dane, które zawierała zaginiona lub zniszczona faktura. Jeżeli zaś chodzi o rozstrzyganie kwestii tego, czy dług wynikających z faktur będących przedmiotem zapytania jest długiem wymagalny czy też nie, to trzeba wyraźnie podkreślić, iż nie należy do kompetencji tutejszego organu podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przypomina, iż zasady współpracy między stronami nie są budowane przez normy podatkowe - strony takiego stosunku swobodnie kształtują swoje prawa i obowiązki, które jednak nie podlegają ocenie tutejszego organu. Tutejszy organ działający w imieniu Ministra Finansów interpretuje przepisy prawa podatkowego, tj. dokonuje oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego. Nie należy więc do jego zadań szeroko rozumiane interpretowanie prawa gospodarczego i cywilnego.

Ponadto, jeżeli zdaniem Podatnika, zostało popełnione przestępstwo (sprzedawca fałszując fakturę potwierdził nieprawdę, a następnie domagał się od Wnioskodawcy zapłaty za fikcyjne transakcje), to Podatnika powinien powiadomić o tym fakcie organy ścigania.

Reasumując należy więc stwierdzić, iż jeżeli chodzi o kwestie dotyczącą tego, czy można było, przed dniem 1 maja 2004 r., wprowadzić do obrotu gospodarczego faktury VAT, w sytuacji gdy odbiorca odmówił ich podpisania (zwrócił bez podpisu oryginał i kopie, zaznaczając brak podstawy do ich wystawienia), tutejszy organ stoi na stanowisku, iż taka faktura jest wystawiona niezgodnie z normami prawnymi regulującymi to zagadnienie. Uregulowania podatku od towarów i usług nie penalizują jednak powyższego dokumentu jako niedopuszczalnego w obrocie prawnym. W tym bowiem względzie obowiązujące są normy prawa cywilnego i handlowego w zakresie zawieranych transakcji. Faktura VAT w istocie rzeczy ma wyłącznie dokumentować te transakcje.

Odpowiadając na pytanie dotyczące tego, czy zgodnie z obowiązującymi przed dniem 1 maja 2004 r. przepisami dozwolone było nanoszenie na zwróconej bez podpisu (odrzuconej) fakturze VAT sformułowania "oświadczenie" celem podstępnego wprowadzenia jej do obrotu Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie informuje, iż adnotacje na fakturze o braku potrzeby podpisu odbiorcy możliwe były wyłącznie w przypadku posiadania przez wystawcę faktury stosownego oświadczenia od nabywcy.

Ustosunkowując się do zagadnienia dotyczącego tego, czy jest fałszerstwem i podrabianiem spreparowanie przez wystawcę, duplikatu kopii faktury VAT (odrzuconej przez odbiorcę) i podpisanie (w miejscu na podpis odbiorcy) treści nieakceptowanej (nie wystawiono noty korygującej) dokonane w celu przedłożenia jako dokumenty dowodowe (faktury wymagalne) tutejszy organ informuje, iż duplikat faktury powinien być wystawiony w formie opisanej w cytowanym powyżej przepisie § 43 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług penalizują wadliwe wystawienie faktur poprzez unormowania § 48 ust. 4 pkt 5 powołanego rozporządzenia (faktury niestanowiące podstawy do obniżenia podatku należnego o naliczony).

Jeżeli chodzi natomiast o rozstrzygniecie kwestii, czy jest dokumentem wymagalnym faktura VAT wystawiona bez podstawy prawnej i dotycząca usługi niemającej miejsca oraz czy jest długiem wymagalnym roszczenie wywodzone z faktury VAT odrzuconej przez odbiorcę (niepodpisanej i zwróconej) jako wystawionej bezpodstawnie, to tak jak stwierdzono powyżej, zagadnienie to nie należy do kompetencji tutejszego organu podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.