IP-PP2-443-276/08-2/AS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2008 r. (data wpływu 27 lutego 2008 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży książki z dołączoną płytą CD - jest prawidłowe.

W dniu 27 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży książki z dołączoną płytą CD.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest wydawcą książek o różnorodnej tematyce, zawsze jednak związanej z, szeroko pojętą, sferą edukacyjną i dydaktyczną. Do książek dołączane są płyty CD o tematyce związanej z daną książką, umożliwiające pełniejsze korzystanie z tej książki, zgodnie z założeniami jej autorów. Ponadto płyta jest połączona z książką w taki sposób, aby nabywca książki równocześnie otrzymywał płytę CD (np. jest dolepiona do okładki wewnątrz książki). W ten sposób nabywca książki nie musi dodatkowo zażądać od sprzedawcy wydania płyty, nie ma też możliwości rezygnacji z płyty CD przy zakupie, lecz obligatoryjnie kupuje książkę wraz z płytą (ewentualnie nabywca może później rozdzielić jedno od drugiego). Zatem przedmiotem sprzedaży nie są dwa odrębne produkty, lecz jeden produkt o tożsamej tematyce oraz zawartości merytorycznej. Ponadto Spółka nie oferuje możliwości zakupu tej samej książki, za cenę niższą od książki z dołączoną płytą CD.

Zgodnie z § 7 pkt 9 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm., zwanego dalej rozporządzeniem), obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku VAT stosuje się do dostaw w kraju oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia książek oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W ocenie Spółki należy udzielić twierdzącej odpowiedzi na pytanie przedstawione w punkcie 1., co wyklucza konieczność poszukiwania odpowiedzi na pytanie postawione w punkcie 2. Przede wszystkim należy zauważyć, iż nie istnieje wymóg, aby w celu stosowania stawki VAT 0% książka była wytworzona wyłącznie metodami poligraficznymi. Gdyby wspomniane na wstępie rozporządzenie Ministra Finansów, zmienione 24 grudnia 2007 r., nie weszło w życie, to obowiązywałby pkt 48 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, przewidujący zastosowanie 7% stawki VAT na książki wytwarzane metodami poligraficznymi. Tymczasem prawodawca, wprowadzając w § 7 ust. 1 pkt 9 rozporządzenia możliwość stosowania stawki 0% do sprzedaży książek, nie zawarł wymogu, aby były to książki wytworzone wyłącznie metodami poligraficznymi. Z przytoczonej regulacji wynika, iż zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 0% do sprzedaży książek nie jest uzależnione od spełnienia wymogu wytworzenia książki metodami poligraficznymi. Oznacza to, iż książki - zarówno wytworzone, jak również nie wytworzone metodami poligraficznymi - posiadające symbol ISSN mogą być opodatkowane stawką podatkową w wysokości 0%. W świetle powyższego można więc uznać, iż sprzedaż książki wraz z dołączoną do niej płytą CD stanowi jedną transakcję, której przedmiotem jest zestaw opodatkowany według zasad właściwych dla przedmiotu głównego wspomnianego kompletu, tj. według zasad właściwych dla opodatkowania książki. Nie ulega wątpliwości, iż w przypadku gdy Spółka sprzedaje książkę wraz z dołączoną do niej płytą CD o tematyce tożsamej z tematyką książki, to elementem głównym jest książka, a nie płyta CD. Tym samym w przypadku sprzedaży zestawu składającego się z książki i płyty CD Spółka ma prawo do opodatkowania całego zestawu stawką 0%. Fakt, iż do książki dołączona jest płyta CD o cechach przedstawionych w stanie faktycznym, nie powinien mieć w ocenie Spółki znaczenia dla kwalifikacji prawnopodatkowej sprzedawanego kompletu. Należy też podkreślić, iż Spółka może dowolnie kształtować asortyment sprzedawanych towarów. Oznacza to, iż Spółka dowolnie może łączyć dwa towary tworząc jeden zestaw, bądź też dany zestaw dzielić i odrębnie sprzedawać jego elementy. W przypadku, gdy książka i płyta CD są połączone w sposób uniemożliwiający ich rozdzielenie i sprzedaż osobno, albo rezygnację z zakupu jednej z tych rzeczy przez klienta, mamy do czynienia z jednym, choć złożonym, przedmiotem sprzedaży, w związku z czym do całej transakcji należy zastosować stawkę właściwą dla produktu głównego. Nie ulega wątpliwości, iż w takich przypadkach produktem głównym jest książka, do której dołączana jest płyta CD, a nie płyta CD, do której dołączana jest książka. W analizowanej sytuacji mamy zresztą do czynienia efektywnie z jednym produktem, jak wskazano w opisie stanu faktycznego.

W tym miejscu Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż w omawianej sytuacji nie znajdą zastosowania tezy przedstawione w orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dotyczącego opodatkowania "towarów złożonych" (wyrok ETS w sprawie Taracre Beach Caravan Sales Ltd. - sygn. akt C-251/05). Wyrok ten został bowiem wydany w specyficznym stanie faktycznym, w ramach którego podmiot brytyjski sprzedawał przyczepy kempingowe, które w Wielkiej Brytanii opodatkowane są stawką VAT 0% wraz z całym wyposażeniem, tj. sprzętem AGD i RTV, opodatkowując cały "towar złożony" preferencyjną stawką w wysokości 0%. W powyższym stanie faktycznym ETS uznał, iż możliwa jest sprzedaż towarów złożonych, jednakże każdy element takiego towaru powinien być opodatkowany według zasad właściwych dla tego elementu.

W przypadku Spółki wyrok ten nie powinien mieć zastosowania, bowiem sprzedaż książki z płytą CD charakteryzującą się cechami opisanymi w stanie faktycznym nie będzie naruszała zasady powszechności opodatkowania stawką podstawową. Działania Spółki mają jedynie na celu dostosowanie oferty handlowej do postępu technicznego i oczekiwań rynku, a nie naruszanie zasad powszechności opodatkowania. Konsekwentnie, należy odróżnić sprzedaż przyczep turystycznych wraz z całym wyposażeniem elektronicznym od sprzedaży książki z dołączoną płytą CD. Ponadto z opisu stanu faktycznego omawianego wyroku wynika, iż celem podmiotu brytyjskiego było obejście brytyjskiego prawa podatkowego i faktyczna sprzedaż sprzętu RTV i AGD ze stawką 0% VAT, pod pozorem sprzedaży "kompletnie wyposażonej" przyczepy kempingowej, która - pozbawiona powyższych elementów - nie przedstawiała praktycznie żadnej wartości. W sytuacji Spółki natomiast na cenę sprzedaży kompletu (tj. książki z dołączoną płytą CD) składa się przede wszystkim dydaktyczna wartość całości. Innymi słowy w analizowanej sytuacji nieprawdziwe byłoby twierdzenie, iż w celu sprzedaży płyty CD z zastosowaniem stawki VAT 0%, Spółka dołączyła do tej płyty niewiele wartą książkę. Z tych też powodów omawiany wyrok ETS nie znajdzie zastosowania w omawianej sytuacji co oznacza, iż zastosowanie powinny znaleźć reguły ogólne, czyli zastosowanie do całej transakcji stawki VAT właściwej dla książki, jako produktu głównego.

Ad. 2.

Jak zatem Spółka wykazała wyżej, w analizowanym przypadku Spółka ma prawo stosować jedną stawkę VAT 0% na sprzedaż książki z dołączoną płytą CD ze względu na "nierozerwalność" książki z płytą (zarówno w sensie fizycznym, jak też merytorycznym), ze względu na nieprowadzenie odrębnej sprzedaży książek oraz płyt, jako dwóch różnych produktów, z których klient może wybrać, który z nich nabędzie; a także ze względu na jedną cenę sprzedaży dla całego zestawu. Nawet jednak gdyby Spółka przyjęła (w ocenie Spółki nietrafnie), iż książka oraz dołączona do niej płyta CD są dwoma odrębnymi produktami, a tym samym - dla potrzeb VAT - przedmiotami dwóch transakcji, to z opisanych wyżej przyczyn płytę CD należałoby potraktować jak rzecz nieodpłatnie dołączaną do sprzedawanej książki. W takiej sytuacji należy stwierdzić, iż płyta CD jest niewątpliwie przeznaczona na cele związane z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem, gdyż celem tej płyty jest zwiększenie sprzedaży książek, co jest przedmiotem działalności Spółki. Nieodpłatne przekazanie towaru na cele związane z przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu VAT, co wynika wprost z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, a co także znajduje potwierdzenie np. w wyroku WSA z 3 kwietnia 2007 r. (I SA/Wr 152/07), w którym zaprezentowano stanowisko, zgodnie z którym prezenty przekazywane nieodpłatnie w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez względu na ich wartość. W analizowanym przypadku związek płyty CD dołączonej do książki z działalnością Spółki jest oczywisty tym bardziej, że jak wskazano wyżej, płyta zawiera treść o tematyce tożsamej z treścią książki, a ponadto obecnie, w związku z coraz bardziej postępującym skomputeryzowaniem różnych dziedzin życia, dołączanie do książek płyt CD o tożsamej tematyce stało się powszechną praktyką, stosowaną przez wielu producentów książek. Z tych też powodów w opisanym stanie faktycznym płyta CD, nawet jeżeli Spółka uznałaby, iż jest ona dołączona do książki nieodpłatnie (mimo, że warunkiem "nieodpłatnego" uzyskania płyty CD jest zakup książki, do której ta płyta jest dołączona), nie może być traktowana jak inne prezenty, rozdawane przez sprzedawców, w szczególności alkohol, drogie pióra, itp. W konsekwencji płyty CD, jako towary dołączane do książek niewątpliwie w związku z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem, nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT (art. 7 ust. 2 ustawy o VAT a contrario).

Konkludując, należy zatem stwierdzić, że w analizowanej sytuacji Spółka sprzedaje jeden produkt, tj. książkę z dołączoną płytą CD, a treść płyty oraz książki uzupełniają się nawzajem, tworząc - pod każdym względem - nierozerwalną całość. Zważywszy na brak wymogu wytworzenia książki metodami poligraficznymi, w analizowanej sytuacji Spółka powinna mieć prawo do zastosowania stawki 0% VAT do takiego przedmiotu sprzedaży. Nawet jednak gdyby Spółka przyjęła hipotetycznie, iż przedmiotem sprzedaży jest wyłącznie ksiązka, zaś płyta CD jest do niej dołączana nieodpłatnie, jako rzecz mająca zachęcić potencjalnego nabywcę do zakupu książki, to fakt dołączenia płyty CD należałoby potraktować jako przekazanie na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, niepodlegające opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Sprzedażą, w myśl art. 2 pkt 22 ww. ustawy, jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W stanie faktycznym opisanym we wniosku mamy do czynienia ze Spółką, która jest wydawcą książek o różnorodnej tematyce, zawsze jednak związanej z sferą edukacyjną i dydaktyczną. Spółka, w ramach działalności, sprzedaje książki wraz z dołączonymi do nich płytami CD o tematyce tożsamej z tematyką książek. Całość produktu - książka oraz płyta stanowią komplet, tj. jednolity przedmiot dostawy. Dołączona do książki płyta CD nie ma wpływu na wysokość ceny kompletu.

W opinii tutejszego organu, w przypadku produktów, które są ze sobą funkcjonalnie związane i które nie mogą funkcjonować prawidłowo bez siebie, można uznać, że sprzedaż zestawu (kompletu) w istocie dotyczy sprzedaży jednego produktu. Sprzedaż kompletu należy traktować jako jedną transakcję - transakcję sprzedaży, a nie jako transakcję sprzedaży i transakcję nieodpłatnego przekazania. Artykuł 7 ustawy o VAT nie ma więc zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Opisany stan faktyczny dotyczy bowiem dostawy produktu, jakim jest książka z płytą CD.

Nie dochodzi tutaj do nieodpłatnego przekazania płyt CD, nabywca otrzymuje płytę jako składową część produktu. Treść płyty i książki uzupełniają się nawzajem.

Mając powyższe na uwadze, jeżeli według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług sprzedawane przez Spółkę towary sklasyfikowane są pod symbolem ex 22.11, a ich dostawa korzysta ze stawki 0%, na podstawie § 7 ust. 1 pkt 9 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) - dodanym przez § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2007 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 249, poz. 1861), (z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów - PKWiU 22.11.20-60.10, nut, map i ulotek - oznaczonych stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN) należy uznać, że książka wraz z dołączoną do niej płytą CD stanowią jednolity przedmiot dostawy opodatkowany 0% stawką podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 3 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych. Zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. U. GUS z 2005 r., Nr 1, poz. 11) do zaklasyfikowania usług lub wyrobów zobowiązany jest odpowiednio usługodawca lub producent (importer) danego wyrobu. Również przepis pkt 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług stanowi, że zaliczenie określonego produktu do właściwego grupowania PKWiU należy do obowiązków producenta (względnie usługodawcy) tego produktu. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi. Tutejszy organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do dokonania klasyfikacji statystycznej usług wymienionych we wniosku Strony. Zauważyć należy, iż właściwe zaklasyfikowanie statystyczne przedmiotowych usług jest niezbędne, aby tutejszy organ podatkowy mógł prawidłowo określić, które usługi są zwolnione z podatku, bądź objęte preferencyjną stawką podatku od towarów i usług.

Przy sprzedaży przedmiotowych kompletów (książka wraz z dołączoną płytą CD), o ile w ujęciu statystycznym produkt ten (komplet) będzie posiadał klasyfikację PKWiU właściwą dla książek, nie wystąpi obowiązek opodatkowania nieodpłatnego przekazania płyt dołączonych do materiałów szkoleniowych. Nie dotyczy to jednak przypadku, gdy sprzedaż takiego kompletu zostanie sklasyfikowana pod symbolem PKWiU 22.14-50 - nagrane płyty CD tj. wtedy, gdy sprzedawany komplet nabierze cech nagranej płyty CD.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.