IP-PP2-443-253/08-2/MK - Czy hotel świadczący usługi noclegowe wraz ze śniadaniem, który nabywa te śniadania jako usługę gastronomiczną od firmy zewnętrznej, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zawarty w cenie zakupionych śniadań?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2008 r. (data wpływu 13 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia usług gastronomicznych od firmy zewnętrznej oraz opodatkowania 7% stawką VAT sprzedaży usług noclegowych wraz ze śniadaniem - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia usług gastronomicznych od firmy zewnętrznej oraz opodatkowania 7% stawką VAT sprzedaży usług noclegowych wraz ze śniadaniem.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedsiębiorstwo w ramach swojej działalności prowadzi hotele o standardzie dwu i trzy gwiazdkowym, które świadczą usługi noclegowe wraz ze śniadaniem. Są one sprzedawane jako całość usługi (pod symbolem PKWiU 55.1) i opodatkowane stawka 7% VAT - zgodnie z obowiązującymi przepisami. Ponieważ Przedsiębiorstwo nie posiada własnych restauracji usługa przygotowania i wydawania śniadań gościom hotelowym jest kupowana w restauracjach prywatnych jako usługa gastronomiczna (symbol PKWiU 55.3). Przedsiębiorstwo pomniejsza podatek należny o podatek naliczony z tytułu zakupu śniadań.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy hotel świadczący usługi noclegowe wraz ze śniadaniem, który nabywa te śniadania jako usługę gastronomiczną od firmy zewnętrznej, ma prawo do:

Zdaniem Wnioskodawcy, unormowania art. 119 ust. 1 ustawy o podatku VAT określają podstawę opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki, którą stanowi kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Usługi turystyki są sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 63.3. Ustawodawca wprowadzając zmiany w art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług dostosował przepisy polskie do rozwiązań przyjętych w art. 306-310 Dyrektywy 2006/112/WE. Procedura szczególna marży w usługach turystycznych ograniczona jest w przepisach unijnych podmiotowo. Regulacje zawarte w art. 306-310 Dyrektywy dotyczą Biur Podróży. Z uwagi na fakt, że spółka świadczy usługi typowo hotelarskie w ramach których zgodnie z obowiązującymi przepisami Spółka musi zagwarantować usługę noclegową wraz ze śniadaniem przychody ze sprzedaży tych usług według Spółki opodatkowane są stawką 7% (PKWiU 55.1). Na podstawie więc art. 88 ust. 1 pkt 4a ustawy o podatku od towarów i usług Spółce przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie usług gastronomicznych związanych ze świadczeniem usług hotelarskich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego o uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z kolei w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Należy zauważyć, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia usług turystki. Stąd przyjąć należy, iż zgodnie z regułami systemowej wykładni prawa przez usługi turystyczne należy rozumieć, stosownie do definicji legalnej zawartej w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 223, poz. 2268 z późn. zm.) usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym. Powyższa definicja wymaga uściślenia poprzez wskazanie na legalne definicje powyższych pojęć. Ustawa o usługach turystycznych stanowi w art. 3 pkt 8, iż usługi hotelarskie to krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych, a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych. Z kolei przez turystę ustawa o usługach turystycznych (art. 3 pkt 9 cytowanej ustawy) każe rozumieć osobę, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu na okres nieprzekraczający 12 miesięcy, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy w odwiedzanej miejscowości i która korzysta z noclegu przynajmniej przez jedną noc. Natomiast odwiedzający oznacza osobę, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy, w odwiedzanej miejscowości oraz niekorzystającą z noclegu (art. 3 pkt 10 powołanej ustawy).

Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dywersyfikują podstawę opodatkowania usługi turystycznej w zależności od tego, czy w ramach świadczonej usługi turystycznej nabywcom oferowane są wyłącznie usługi i towary nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści klienta (art. 119 ust. 2 in fine), czy też część świadczeń w ramach tej usługi podatnik wykonuje we własnym zakresie. Przepis art. 119 ustawy o VAT wprowadza szczególny sposób opodatkowania usług turystycznych, którego istotą jest opodatkowanie marży stanowiącej wynagrodzenie podatników. Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5. Stosownie do ust. 2 tego artykułu przez marżę rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, gdzie przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystycznej, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. Chodzi zatem o usługi, które w całości składają się na usługę turystyczną świadczoną przez organizatora turystyki. Użycie w cytowanym przepisie słowa "w szczególności" oznacza, iż jest to katalog otwarty. Konsekwentnie inne usługi stanowiące składnik usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Ponieważ ustawa o VAT nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż jedynie nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają podstawowe potrzeby podróżnych w trakcie wycieczki oraz uprzyjemniają czas spędzony podczas wycieczki, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży. Podkreślić należy, że transport, zakwaterowanie, czy wyżywienie są usługami, bez których nie mogłaby się odbyć impreza turystyczna. Tym samym nabycie usług gastronomicznych stanowi część usług nabywanych przez operatora turystyki dla bezpośredniej korzyści turysty.

Zatem mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, wykonywanie przez Stronę we własnym zakresie świadczenia usług noclegowych wraz ze śniadaniem należy uznać za świadczenie usług hotelowych sklasyfikowanych przez Stronę PKWiU 55.1.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Na mocy art. 119 ust. 4 powołanej ustawy podatnikom opodatkowującym usługi turystyki na zasadach szczególnych nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty. W przedmiotowym przypadku dotyczyć to będzie nabywanych przez Stronę usług gastronomicznych. Wskazać należy, iż powyższe ograniczenie nie ma zastosowanie do usług własnych. Towary i usługi nabyte do wykonywania usług własnych korzystają z prawa do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych. Na mocy art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem przypadków, gdy usługi te zostały nabyte przez podatników świadczących usługi turystyki, jeżeli w skład usługi turystyki opodatkowanej na zasadach innych niż określone w art. 119, wchodzą usługi noclegowe lub gastronomiczne albo jedne i drugie Podobnie jest także w przypadku podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych pośrednio z usługą biura podróży, który podlega odliczeniu na zasadach ogólnych. Dotyczy to w szczególności kosztów związanych z działalnością samego podatnika, (np. usługami telekomunikacyjnymi). Skoro więc, zgodnie z przyjętą przez Wnioskującego specyfikacją, świadczy on usługi hotelowe a nie turystyczne, prawo do odliczenia podatku należnego o naliczony przy zakupie usług gastronomicznych nie będzie przysługiwało.

Z powyższego wynika zatem, iż w sytuacji, gdy podatnik świadczy nabywcy usługi własne, czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych wg stawek właściwych dla tego rodzaju usług, a podatnik ma prawo dokonać odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług wynikającego z zakupów związanych bezpośrednio z daną usługą. Natomiast w świetle cytowanego powyżej art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy omawiane prawo nie będzie przysługiwać w odniesieniu do nabywanych usług gastronomicznych związanych ze świadczoną usługą hotelową.

Stosowanie do artykułu 41 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług stawkę dla towarów i usług, wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Usługi hotelowe zostały wymienione w poz. 139 Załącznika Nr 3 do ustawy jako opodatkowane stawką 7%.

We wniosku Wnioskodawca wskazał, że wykonuje usługi noclegowe o symbolu PKWiU 55.1 (Usługi hotelowe).

Należy zauważyć, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Sekcja H - Usługi Hoteli i Restauracji Dział 55 obejmuje m.in. usługi hotelarskie obejmujące usługi noclegowe i usługi towarzyszące wliczone w cenę rachunku za nocleg, świadczone przez hotele, motele, pensjonaty.

W związku z tym należy stwierdzić, iż usługi gastronomiczne świadczone gościom w ramach usługi noclegowej wraz ze śniadaniem stanowią usługę towarzyszącą, o ile są świadczone jako część składowa usługi noclegowej (hotelowej) oraz wliczone do rachunku za hotel. W takiej sytuacji usługa gastronomiczna stanowi integralną część usługi hotelowej.

Zatem, w ocenie tut. Organu, usługi gastronomiczne zakupione przez Wnioskodawcę gościom w ramach usługi noclegowej wraz ze śniadaniem stanowią usługę towarzyszącą usłudze noclegowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.