IP-PP2-443-1096/08-3/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2008 r. (data wpływu 9 lipca 2008 r.), uzupełniony pismem z dnia 26 sierpnia 2008 r. (data wpływu 1 września 2008 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie premii pieniężnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 lipca 2008 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w przedstawionym poniżej opisie stanu faktycznego.

M Sp. z o.o. (dalej Spółka, Wnioskodawca) aby zwiększyć obroty podejmuje różnego rodzaju działania marketingowe mające na celu zachęcenie Kontrahentów do nabywania jej towarów. Jednym z takich działań jest udzielenie odbiorom towarów Spółki premii pieniężnych od obrotu netto osiągniętego w określonym czasie. Premia pieniężna naliczana jest procentowo (w wysokości określonej w kontrakcie handlowym) w stosunku do osiągniętego obrotu. Zgodnie z kontraktami handlowymi podstawą do wypłacenia premii pieniężnej jest nota obciążeniowa wystawiona przez odbiorcę towarów. Przykładowy zapis znajdujący się w kontrakcie handlowym dotyczący sposobu dokumentowania premii pieniężnych brzmi: "Premia pieniężna miesięczna w wysokości 2% wypłacana będzie na podstawie noty księgowej wystawionej przez odbiorcę" (par. 5 pkt 4 Kontraktu handlowego dla dystrybutorów hurtowych nr 11/2008).

Niektórzy odbiorcy towarów Spółki tytułem otrzymanej premii pieniężnej wystawiają na Spółkę fakturę VAT z naliczonym 22% podatkiem VAT (zgodnie z otrzymanymi interpretacjami indywidualnymi).

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, Strona zwróciła się z zapytaniem:

Czy w przypadku wystawienia przez kontrahenta faktury VAT (ze stawką 22%) tytułem należnej premii pieniężnej, będzie ona stanowić dla Spółki podstawę do odliczenia podatku naliczonego.

W ocenie Spółki zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (dalej: ustawa o VAT) przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tejże ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy opodatkowanie podatkiem VAT premii pieniężnej, jest uzależnione m.in. od tego czy wypłata przedmiotowej premii wiąże się z konkretną dostawą towarów, czy też dotyczy wszystkich dostaw w danym okresie rozliczeniowym.

W przedstawionym stanie faktycznym podstawą do wypłaty premii pieniężnej jest określone zachowanie się Kontrahenta w ciągu miesiąca kalendarzowego. W przypadku osiągnięcia przez Kontrahenta określonego poziomu zakupów w ciągu miesiąca Spółka jest zobowiązana do wypłaty na jego rzecz premii pieniężnej w ustalonej wysokości.

Zdaniem Wnioskodawcy premia pieniężna wypłacana dla odbiorców towarów Spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ jest ona wynikiem transakcji dostawy towarów, która już uprzednio została opodatkowana tym podatkiem. Określony pułap obrotów (za którego zrealizowanie przysługuje premia pieniężna) jest sumą dokonanych dostaw/nabyć towarów. Zatem nieprawidłowym byłoby opodatkowanie drugi raz tej samej czynności, tym razem traktując zakup towarów jako Świadczenie usług ze strony Kontrahenta.

Ponadto pragniemy zauważyć, iż brak jest jakiegokolwiek stosunku obligacyjnego, który zobowiązywałby Kontrahentów Spółki do osiągnięcia określonego pułapu obrotów w oznaczonym czasie w zamian za wynagrodzenie. Odbiorcy towarów Spółki dokonują zakupu towarów dobrowolnie a niezrealizowanie poziomu obrotów, który uprawniałby do otrzymania premii pieniężnej nie jest obarczone żadną odpowiedzialnością czy też sankcją Zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych m.in. wyrok NSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2007 r. (sygn. I FSK 94/06); wyrok WSA w Warszawie z 22 maja 2007 r. (sygn. lii SAlWa 4080/06) oraz z 6 lutego 2008 r. (sygn. III SAlWa 1967/07) oraz wyrok WSA w Kielcach z 27 marca 2008 r. (sygn. I SA/Ke 100/08).

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT otrzymana faktura nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, jeżeli transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie-faktycznym na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT (obowiązującego od 1 stycznia 2008 r.) nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia 22% podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT dotyczącej prerii pieniężnej wypłaconej Kontrahentowi. W świetle przedstawionej argumentacji i orzecznictwa sądów administracyjnych premia pieniężna nie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT a dokumentem będącym podstawą jej wypłacania jest nota obciążeniowa. W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 22% wynikającego z faktury wystawionej tytułem premii pieniężnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Stosownie natomiast do postanowień art. 29 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Na podstawie art. 29 ust. 4 ww. ustawy, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej, polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych. Różnorodność działań i sytuacji gospodarczych będących podstawą do ich wypłacenia sprawia, że skutki podatkowe w podatku od towarów i usług dotyczące wypłacanych nabywcom premii pieniężnych powinny być ustalane w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego występującego u podatnika, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności wiążących się z dokonaniem tych wypłat.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

W sytuacjach, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób oraz premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, uznaje się, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Premia pieniężna, która nie może być uznana za rabat stanowi rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za świadczone na rzecz dostawcy usługi. Jest to relacja zobowiązaniowa, zależna od określonego zachowania nabywcy, którą na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. To powoduje, że czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Otrzymanie premii pieniężnej należy udokumentować wystawiając fakturę VAT. Zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotowe usługi powinny być udokumentowane przez kontrahentów Spółki fakturami VAT spełniającymi wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798). Należy stwierdzić, iż otrzymanie premii pieniężnej z tytułu realizacji odpowiedniego poziomu zakupów w danym okresie jest usługą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu. W związku z powyższym, fakt przyznania przedmiotowych premii pieniężnych rodzi obowiązek wystawienia faktury VAT zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stoi na stanowisku, iż Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach za odpłatne świadczenie usług dokonywanych przez beneficjentów premii, pod warunkiem jednakże, że zakup tych usług może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), który obowiązuje od dnia 1 stycznia 2008 r., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: (...) pkt 2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Przytoczony przepis nie znajduje w przedstawionym stanie faktycznym zastosowania, gdyż prawo do podatku naliczonego wynika przede wszystkim z zastosowania przepisów art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, zaś opodatkowanie świadczonej usługi następuje zgodnie z art. 5 ustawy.

Ponadto wyraźnie należy podkreślić, iż przywołane przez Stronę wyroki oraz interpretacje są rozstrzygnięciami w konkretnych przypadkach i wiążą tylko w tym zakresie i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Bowiem źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczpospolitej Polskiej są z zgodnie z art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483) Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.