IP-PP2-443-106/08-2/SAP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2008 r. (data wpływu 22 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z nabyciem samochodów służbowych, demonstracyjnych oraz zastępczych, wpisanych do ewidencji środków trwałych - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z nabyciem samochodów służbowych, demonstracyjnych oraz zastępczych, wpisanych do ewidencji środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podstawową działalnością Spółki jest sprzedaż samochodów nowych i używanych oraz serwis tych samochodów. Całość działalności jest opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 22%. W ramach prowadzenia tej działalności niewielka część tych samochodów jest przeznaczana na cele służbowe, demonstracyjne oraz zastępcze. Samochody te są wprowadzane do ewidencji środków trwałych, a podatek VAT odliczany jest zgodnie z zasadą 60% nie więcej niż 6000 zł. Spółka po 2-3 latach wykorzystywania tych samochodów sprzedaje je, stosując do nich zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po sprzedaży w okresie 2-3 lat powyższych samochodów osobowych, będących środkami trwałymi, powstaje obowiązek korekty podatku VAT naliczonego przy nabyciu tych samochodów.

Zdaniem wnioskodawcy obowiązek korekty podatku VAT naliczonego nie występuje w przedmiotowej sprawie, gdyż taki obowiązek dotyczy wyłącznie towarów, przy których podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego i to prawo w okresie korekty się zmieniło. Natomiast w tym przypadku Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, lecz tylko o część kwoty podatku naliczonego, zatem art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) przez towary używane rozumie się budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat; a także pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku. Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, przez podatników, którym przy ich nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 3 i 5 ustawy, jeżeli te samochody i pojazdy są towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka dokonuje sprzedaży samochodów osobowych, przy nabyciu których przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT określone w art. 86 ust. 3 ww. ustawy. Przedmiotowe samochody używane były przez Spółkę w okresie dłuższym niż określony w art. 43 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, tj. 6 miesięcy. W konsekwencji dostawa tych samochodów osobowych korzysta na podstawie przepisu § 8 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zgodnie z opisanym stanem faktycznym przy sprzedaży przedmiotowych samochodów Spółka stosuje zwolnienie z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Należy więc zauważyć, iż podstawą do zwolnienia przedmiotowych transakcji nie jest wskazywany przez Spółkę przepis, lecz właśnie przepis § 8 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 ww. ustawy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot przypadających na towary lub usługi, wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, oraz takich, w stosunku do których prawo to nie przysługuje, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, jaka przypada proporcjonalnie na czynności, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie zaś z art. 91 ust. 1 i 2 ww. ustawy po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych. W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości - w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości - jednej dziesiątej, kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie należy wskazać, że ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru. I tak, zgodnie z art. 91 ust. 4-6 ww. ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż.

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

Zatem powyższe przepisy odnoszą się do przypadków odliczania i korygowania podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi, a przy tym nie jest możliwe odrębne określenie tych kwot.

Natomiast w myśl art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Cytowany przepis dotyczy podatników, którzy wykorzystywali nabyty towar do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przepis ten nakazuje więc dokonanie korekty również tym podatnikom, którzy mieli prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości (bez konieczności obliczania i stosowania proporcji), jako że zakupione towary lub usługi służyły wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przepis art. 86 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług brzmi: "W przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6 000 zł".

W rozpatrywanym przypadku Spółka ma prawo do odliczenia całości podatku naliczonego, którego wysokość jest ustalana zgodnie z przepisem art. 86. ust. 3 ww. ustawy. Sprzedając przedmiotowe samochody osobowe jako towary używane, korzystający ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia, zmieni jego wykorzystanie z czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego na czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Reasumując, Spółka zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie środka trwałego, ale w części dotyczącej okresu wykorzystywania go do celów związanych z czynnościami opodatkowanymi. Natomiast od momentu dokonania sprzedaży określonego samochodu jako towaru zwolnionego, traci prawo do odliczenia podatku naliczonego w części dotyczącej pozostałego z 5-letniego okresu korekty. Tym samym zastosowanie będą miały powołane wyżej przepisy art. 91 ust. 1-5 ustawy, co oznacza, że Spółka będzie miała obowiązek dokonania jednorazowej korekty odpowiedniej części kwoty podatku naliczonego VAT z tytułu nabycia określonych samochodów w miesiącu dokonania ich sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.