IP-PP1/443-350/07-5/JL

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2007 r. (data wpływu 17 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie importu części i wyposażenia do budowanego tankowca - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 października 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie importu części i wyposażenia do budowanego tankowca.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka X zamierza dokonać przywozu części i wyposażenia, które posłużą do budowy statku wykorzystywanego w pełnomorskim transporcie gazu etylenowego, LNG i LPG. Wspomniane części i wyposażenie będą pochodziły z krajów trzecich (Norwegia, Szwajcaria, Izrael).

W związku ze swoim przeznaczeniem (pełnomorski transport gazu) tankowiec ten będzie klasyfikowany do kodu CN 8901 20 10 - tankowce pełnomorskie, powiązanego z grupowaniem PKWiU 35.11.22. Ponadto Spółka wskazuje, że w związku z importem ww. części i wyposażenia, w odrębnym postępowaniu ubiegać się będzie o pozwolenie na zastosowanie uprzywilejowanego traktowania taryfowego sprowadzanych części ze względu na szczególne przeznaczenie. Pozwolenie to będzie potwierdzało, że import przedmiotowego wyposażenia odbywać się będzie w celu przeznaczenia go do instalacji na budowanym statku. Jednak Spółka wyjaśnia również, że może dojść do sytuacji, gdy ubieganie się o ww. pozwolenie nie będzie konieczne lub uzyskanie pozwolenia nie będzie możliwe. Takie okoliczności mogą mieć miejsce, gdy import przedmiotowych części i wyposażenia będzie objęty preferencyjnymi stawkami celnymi, co jest konsekwencją umów handlowych podpisanych przez Unię Europejską oraz kraje pochodzenia importowanych towarów. W takim przypadku, Spółka będzie posiadała oświadczenie stoczni Y (konstruktora statku) o przeznaczeniu sprowadzanych części.

W związku z powyższym wnioskodawca zadał następujące pytanie.

Czy w stosunku do importowanych przez Spółkę części i wyposażenia do budowanego tankowca będzie miała zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 0 %.

Zdaniem wnioskodawcy zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT stawkę podatku w wysokości 0 % stosuje się m.in. do importu części do środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego, o których mowa w pkt 2 tego przepisu i wyposażenia tych środków, z wyłączeniem wyposażenia służącego celom rozrywki i sportu.

Przepis art. 83 ust. 1 pkt 1 lit. b) powołanej ustawy wskazuje na tankowce klasyfikowane do kodu PKWiU 35.11.22, z wyłączeniem tankowców pozostałych (PKWiU 35.11.22-90.00).

Zdaniem Spółki, z wykładni literalnej powyższego przepisu art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT wynika, iż:

* po pierwsze, 0% stawkę VAT stosuje się do importu. Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o VAT przez import towarów należy rozumieć przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. Z kolei przez terytorium państwa trzeciego w znaczeniu art. 2 pkt 5 ustawy o VAT rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Wspólnoty. Spółka wskazuje, że trzy wymienione powyżej kraje (tj. Szwajcaria, Norwegia oraz Izrael) nie należą do struktur Wspólnoty Europejskiej, a tym samym wypełniona została przesłanka przewidziana art. 2 pkt 7 ustawy o VAT.

* po drugie, 0% stawkę VAT stosuje się do importu części do środków transportu morskiego z wyjątkiem wyposażenia służącego celom rozrywki i sportu. Zdaniem Wnioskodawcy, skoro wyłącza się z preferencyjnego traktowania tylko wyposażenie służące celom rozrywki i sportu, to a contrario, pozostałe wyposażenie korzysta z preferencyjnego traktowania. Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęć "części" oraz "wyposażenie". Wobec powyższego należy posłużyć się definicją słownikową tych pojęć. Zgodnie ze "Słownikiem języka polskiego PWN" pod redakcją prof. Mieczysława Szymczaka (Wydawnictwo naukowe PWN, Warszawa 1996), wyposażenie to "urządzenie dodatkowe do danej maszyny lub do urządzenia uważanego za główne". Natomiast część to "przedmiot stanowiący jakiś dający się wyodrębnić element większej całości".

* po trzecie, należy zwrócić uwagę, że ustawodawca wskazał wyraźnie, że istotne jest przeznaczenie części. Muszą one mianowicie być przeznaczone do środków transportu morskiego wskazanych w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i rzeczywiście na tych statkach wykorzystane. Spółka podkreśla, że tankowiec budowany przez stocznię spełnia powyższe kryterium. Ponadto należy zwrócić uwagę, że ustawodawca użył w analizowanym przepisie przyimka "do", a nie "na". Użycie przyimka "na" mogłoby implikować, że tylko import części i wyposażenia na już istniejący statek byłby objęty preferencyjną stawką podatkową. Użycie przyimka "do" oznacza, że intencją ustawodawcy było preferencyjne traktowanie importu części i wyposażenia do wszystkich statków wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w tym także do dopiero budowanych statków pełnomorskich.

W odniesieniu do powyższego, Spółka stoi na stanowisku, że nie jest istotne, czy statek pełnomorski do którego sprowadzane są części bądź wyposażenie już istnieje w chwili importu, czy jest dopiero w fazie konstrukcji (budowy) lub remontu. Z logiki przepisu art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nie wynika, że statek musi istnieć lub być gotowy do użytku. Zdaniem Spółki jeśliby przyjąć taką interpretację, to okazałoby się, że np. dostawa mebli okrętowych na statek pełnomorski korzystałaby z preferencyjnej stawki VAT dopiero wtedy, gdy konstrukcja statku byłaby już ukończona. Spółka stoi na stanowisku, że gdyby intencją ustawodawcy było wprowadzenie takiej regulacji, to w art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT wskazałby wprost, że 0% stawkę VAT stosować można tylko przy imporcie części do istniejących środków transportu morskiego gotowych do użytku.

W opinii Wnioskodawcy, dla interpretacji przepisu art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT istotne jest zatem wyłączenie przeznaczenia sprowadzanych części lub wyposażenia. Zdaniem Spółki, jej stanowisko znajduje potwierdzenie w wiążącej interpretacji przepisów prawa podatkowego udzielonej przez Naczelnika Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego dnia 24 stycznia 2005 r. (sygn. RO/443/17/2005). Naczelnik w powołanym piśmie stwierdził, że "Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że wały do produkcji silników do statków są sprzedawane producentowi krajowemu, który montuje je w silnikach, a następnie na statkach. Spółka posiada stosowne oświadczenie dotyczące przeznaczenia dostarczanych przez nią wałów. Spółka ma zatem prawo stosować stawkę podatku 0% z tytułu sprzedaży tych wałów. Prawo to przysługuje wyłącznie, gdy części są przeznaczone do silników środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego wymienionych w art. 83 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy (ustawy o VAT - dop wnioskodawca). W przeciwnym wypadku wały te podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku 22% (art. 41 ust. 1 ustawy)."

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego nie powiązał prawa do zastosowania preferencyjnej stawki VAT z faktem istnienia statku. Wyraźnie natomiast wskazał, że prawo to uzależnione jest od przeznaczenia sprowadzanych części.

Dodatkowe potwierdzenie swojego stanowiska Spółka znajduje w interpretacji Naczelnika Zachodniopomorskiego Urzędu Skarbowego w Szczecinie z dnia 25 października 2004 r. (syg. PO-3/443/639/US/04). Interpretacja ta dotyczy stanu faktycznego, w którym podatnik dostarczał wyposażenie w postaci mebli okrętowych do budowanego statku. Naczelnik stwierdził, że do takiej dostawy można zastosować 0% stawkę VAT.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Naczelnik uznał, że podatnik może zastosować 0% stawkę VAT do importu, pomimo, że statek jest dopiero w budowie.

Ponadto, w kontekście powołanych przepisów ustawy o VAT, należy zwrócić uwagę, że ustawodawca powiązał przepis art. 83 ust. 1 pkt 4 z przepisem art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, import części przeznaczonych do tankowców jest objęty 0% stawką VAT, o ile przedmiotowy tankowiec klasyfikowany jest do grupowania PKWiU 35.11.22, z wyłączeniem tankowców klasyfikowanych do grupowania PKWiU 35.11.22-90.00.

W tym miejscu należy odwołać się do rozporządzenia Rady Ministrów z 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264). Zgodnie z tym aktem prawnym do wspomnianego wyżej grupowania PKWiU 35.11.22 zalicza się następujące rodzaje tankowców:

Jednocześnie należy zauważyć, że - zgodnie z pkt 5.2.1 Zasad Metodycznych PKWiU zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - przy opracowywaniu klasyfikacji wyrobów posłużono się jako "blokami konstrukcyjnymi" grupowaniami Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (system CN). Dlatego też dokonując klasyfikacji na potrzeby PKWiU należy oprzeć się na ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury Scalonej określonych w rozporządzeniu Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Na podstawie przywołanych wyżej reguł interpretacji, statek, który planuje wybudować stocznia Y - z uwagi na fakt, że będzie wykorzystywany do transportu pełnomorskiego - jest klasyfikowany do kodu CN 8901 20 10 - tankowce pełnomorskie. Z kolei ww. kod CN zgodnie z Zasadami Metodycznymi PKWiU powiązany jest z grupowaniami 35.11.22-33.00 i 35.11.22-35. natomiast grupowanie PKWiU 35.11.22-90.00, które wyłączone jest z prawa zastosowania stawki VAT w wysokości 0% dla importu części i wyposażenia powiązane jest z kodem CN 8901 20 90, do którego klasyfikowane są tankowce pływające po wodach śródlądowych.

Z uwagi na powyższe, Spółka stwierdza, że budowany przez stocznię Y tankowiec jest klasyfikowany do grupowania PKWiU, dla którego w przypadku importu części i wyposażenia można zastosować stawkę VAT w wysokości 0%.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że otrzymanie wspomnianego w opisie stanu faktycznego pozwolenia na zastosowanie uprzywilejowanego traktowania taryfowego sprowadzanych części ze względu na ich szczególne przeznaczenie stanowi w istocie gwarancję, że zaimportowane wyposażenie zostanie wykorzystane zgodnie z jego przeznaczeniem. Właściwe wykorzystanie sprowadzonego wyposażenia gwarantują bowiem organy celne, które nakładają na posiadacza takiego pozwolenia szereg obowiązków i rygorystycznych wymagań dotyczących gospodarki magazynowej, księgowości, zasad rozliczania pozwolenia, a samo wykorzystanie pozwolenia poddane jest ścisłemu nadzorowi organów celnych.

Jeśli natomiast posiadanie zezwolenia nie będzie wymagane (lub uzyskanie go nie będzie możliwe), to Spółka będzie w posiadaniu oświadczenia stoczni Y, że części i wyposażenie posłuży do budowy przedmiotowego tankowca.

W efekcie w obu przypadkach Spółka będzie posiadała dowody, że wyposażenie zostanie wykorzystane zgodnie z przeznaczeniem.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem wnioskodawcy, skoro importowane części i wyposażenie będzie użyte do budowy statku klasyfikowanego do kodu PKWiU 35.11.22-35, to na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 1 i art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, import ten będzie podlegał opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 0%. Ponadto, dla zastosowania tej stawki nie będzie miało znaczenia, że statek znajduje się obecnie dopiero w fazie budowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. import towarów. W myśl art. 2 pkt 7 ww. ustawy - przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju. Przez terytorium kraju, zgodnie z pkt 1 cyt. art. 2, rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a przez terytorium państwa trzeciego, zgodnie z pkt 5 - terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Wspólnoty.

Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 13 towary będące przedmiotem importu, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Import części do środków transportu morskiego, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1 i wyposażenia tych środków, z wyłączeniem wyposażenia służącego celom rozrywki i sportu zalicza się, zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług do szczególnych przypadków zastosowania stawki VAT 0%.

Z brzmienia przepisu art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy wynika wprost zakres odesłania do art. 83 ust. 1 pkt 1. Jest to odesłanie przedmiotowe - w zakresie wskazanych środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego. Ustawodawca w art. 83 ust. 1 pkt 1 określa środki transportu morskiego, do których import części i wyposażenia jest objęty stawką VAT 0%.

Z wykładni tego przepisu nie wynika, że środki transportu morskiego, do których mają być importowane części i wyposażenie, muszą w chwili owego dostarczenia być gotowe do użytku.

Konsekwentnie - może więc dojść do sytuacji, gdzie importowane części i wyposażenie przeznaczone zostaną do statku będącego w fazie budowy, nieukończonego w chwili ich dostarczenia.

Należy jednak zaznaczyć, że choć regulowany przepisem art. 83 ust. 1 pkt 4 ustawy - import części i wyposażenia do środków transportu morskiego i rybołówstwa morskiego obejmuje również import dotyczący budowanych statków, to dla wypełnienia dyspozycji art. 83 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy - stadium budowy przedmiotowego statku musi pozwalać na określenie jego zasadniczych cech jako wyrobu kompletnego i gotowego pozwalającego na zaklasyfikowanie go do określonego grupowania PKWiU (rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, Dz. U. Nr 89 poz. 844 z późn. zm.).

Zgodnie z pkt 5.2.2.6 zasad metodycznych tego rozporządzenia wyroby niekompletne lub niegotowe zalicza się do grupowań obejmujących wyroby gotowe i kompletne pod warunkiem, że posiadają cechy wyrobu kompletnego i gotowego.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę wynika, że budowa przedmiotowego statku jest dopiero w fazie planów (statek planuje wybudować stocznia Y). Wnioskując - można stwierdzić, iż nie nosi on żadnych znamion wyrobu gotowego. Brak jakichkolwiek cech wyrobu gotowego powoduje, iż przedmiotowego środka transportu morskiego nie można zakwalifikować do wskazanego przez Spółkę grupowania PKWiU. Zgodnie z pkt 7.2 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług przy ustalaniu właściwego grupowania PKWiU, do którego zalicza się określony produkt, należy kierować się zasadami budowy i logiki struktury PKWiU. W żadnym przypadku, o takim lub innym zaliczeniu produktu nie mogą decydować przesłanki sprzeczne z zasadami PKWiU. Szczególnie niedopuszczalne jest kierowanie się korzyściami materialnymi, względnie innymi przywilejami wynikającymi z takiego lub innego zaklasyfikowania produktu.

Po przeanalizowaniu zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz stanowiska wnioskodawcy, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, iż przedmiotowego statku nie można przypisać do żadnego ze wskazanych w art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług grupowania PKWiU w wyniku czego - do przedmiotowego importu części i wyposażenia nie będzie miała zastosowania obniżona stawka podatku VAT 0% w oparciu o przywołany przepis ustawy. Import przedmiotowych części i wyposażenia będzie opodatkowany stawką podatku VAT w wysokości 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock