IP-PP1-443-1474/08-2/IG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. Fabryka T w Ż, przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2008 r. (data wpływu 4 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia przy dostawie towarów - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 sierpnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia przy dostawie towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł w dniu 30 maja 2007 r. z kontrahentem litewskim kontrakt na dostawę transformatora. Dnia 25 kwietnia 2008 r. odbył się odbiór techniczny transformatora w zakładzie wytwórczym, potwierdzony protokołem, podpisanym m.in. przez przedstawicieli strony l. 30 kwietnia 2008 r. Spółka wystawiła na rzecz kontrahenta fakturę bez podatku, traktując tą dostawę jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej: WDT).

Ze względu na rozmiary transformatora (waga ok. 40 ton) musiał być on rozkompletowany na czas transportu do kontrahenta l. Na miejscu (L) transformator został złożony tak, aby stanowił wyrób gotowy, który wcześniej w Spółce podlegał odbiorowi technicznemu.

Jego transport do kontrahenta rozpoczął się 27 maja 2008 r., a do kontrahenta został on dostarczony w dniu 29 maja 2008 r. Części do złożenia transformatora i części zapasowe zostały wysłane 6 czerwca 2008 r., a dotarły do kontrahenta litewskiego 9 czerwca 2008 r. W dniu 9 czerwca 2008 r. rozpoczęło się składanie transformatora, w którym brało udział 3 pracowników Spółki. Łączny czas składania wynosił ok. 40 roboczogodzin. Byli to szeregowi pracownicy, a ich praca nie wymagała nadzoru inżynierskiego.

Montaż polegał na ponownym skompletowaniu transformatora (założeniu konserwatora, radiatorów, przepustów oraz podpięcie instalacji elektrycznej do zainstalowanych elementów), jak również poprawieniu powłoki lakierniczej.

Do montażu używane były: dźwig (do podnoszenia cięższych elementów), pompa (do napełnienia transformatora olejem), a także klucze, śrubokręty i inne podobne narzędzia.

Wskazane wyżej narzędzia nie są narzędziami specjalistycznymi przeznaczonymi wyłącznie do montażu transformatorów. Mogą one być używane również do innych celów.

Po złożeniu transformatora odbyły się pomiary, mające na celu sprawdzenie jego sprawności, a następnie przeprowadzony został odbiór techniczny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynności związane z montażem przedmiotowego transformatora są "prostymi czynnościami", o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie, czy ma miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT "miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem". Jeżeli zatem montaż polega na prostych czynnościach, to przepis ten nie znajduje zastosowania. Ustalenie, czy montaż polega na prostych czynnościach jest zatem kluczowe dla rozstrzygnięcia miejsca dostawy towarów.

Spółka stoi na stanowisku, że dokonywane czynności związane ze składaniem transformatora mieszczą się w kategorii "prostych czynności", zatem w analizowanym stanie faktycznym miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W ustawie o VAT nie zostało zdefiniowane pojęcie "prostych czynności". Opierając się na definicji pochodzącej z internetowego słownika języka polskiego Wydawnictwa Naukowego P S.A., "prosty" to "nieskomplikowany, niezawiły, niezłożony, oczywisty, zrozumiały".

Zdaniem Spółki, wykonywane przez jej pracowników poszczególne czynności mieszczą się w kategorii prostych.

Używanie narzędzi niespecjalistycznych takich jak śrubokręty, klucze, młotki nie wymaga specjalistycznej wiedzy. Narzędzia takie nie służą do wykonania czynności skomplikowanych, czy trudnych, do wykonania których wymagana jest fachowa wiedza. Trudno bowiem uznać, że czynności takie jak przykręcanie śrub, czy używanie młotka są czynnościami skomplikowanymi, zawiłymi, czy złożonymi. Zatem zdaniem Spółki, czynności wykonywane przy użyciu takich narzędzi, jak zostały wyżej wymienione mieszczą się w kategorii "prostych czynności". Podobnie dźwig używany był tylko i wyłącznie ze względu na gabaryty poszczególnych elementów. Teoretycznie nie musiał być on używany, a przemieszczać elementy mogli pracownicy. Oczywistym jest jednak, że w sytuacji, gdy możliwe było użycie dźwigu, należało go użyć, zamiast zlecać wykonywanie przez pracowników prac nie znajdujących ekonomicznego uzasadnienia.

Sam fakt użycia dźwigu nie przesądza jednak o tym, że czynności do których był on używany nie były "czynnościami prostymi". Podobnie jak fakt, że czynności te wykonywane były na elementach o dużej masie. Czynność polegająca na umieszczeniu/przemieszczeniu elementu (bez względu na jego wagę czy rozmiary) również nie jest czynnością skomplikowaną, trudną, czy wymagającą specjalistycznej wiedzy. Zatem zdaniem Spółki, również czynności wykonywane przy pomocy dźwigu były "czynnościami prostymi". Pompa z kolei używana była do napełnienia transformatora olejem. Zdaniem Spółki, czynność polegająca na napełnieniu zbiornika cieczą również nie należy do czynności skomplikowanych. Wykonanie czynności polegających na wlaniu cieczy przy użyciu pompy do zbiornika nie wymaga przecież żadnej specjalistycznej wiedzy. Obsługa pompy, sprowadzająca się do umieszczenia jej końcówek w odpowiednich miejscach oraz jej włączeniu, nie jest czynnością skomplikowaną. Należy zaznaczyć, że zbiorniki transformatora mogłyby zostać napełnione również wyłącznie przez pracowników, jednakże byłoby to bardzo czasochłonne. Do podłączenia transformatora do sieci elektrycznej użyto śrubokrętu. Do wykonania tego podłączenia nie są również wymagane żadne specjalistyczne uprawnienia.

Spółka pragnie podkreślić, że pracownicy biorący udział w składaniu transformatora byli pracownikami szeregowymi, nie posiadającymi ściśle specjalistycznej wiedzy. Ich praca nie wymagała nadzoru inżynierskiego, zatem nie były to czynności o charakterze skomplikowanym.

Reasumując, Spółka uważa, że poszczególne czynności wykonywane przez pracowników mieszczą się w rozumieniu pojęcia "prosty". A zatem przepis art. 22 ust. 1 pkt 2 nie będzie miał zastosowania, co w konsekwencji spowoduje, że w omawianym stanie faktycznym miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 13 ust. 1 ustawy).

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

Na mocy art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, który zgłosił zamiar dokonywania wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów i został zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 (...).

Stosownie do art. 13 ust. 3 ustawy, za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów uznaje się również przemieszczenie przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz towarów należących do jego przedsiębiorstwa z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które zostały przez tego podatnika na terytorium kraju w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo sprowadzone na terytorium kraju w ramach importu towarów, jeżeli mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego.

Natomiast, zgodnie z art. 13 ust. 4 pkt 1 ustawy, przemieszczenia towarów, o którym mowa w ust. 3, przez podatnika, o którym mowa w art. 15, lub na jego rzecz nie uznaje się za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, w przypadku gdy towary są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, dla których miejscem dostawy zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli towary te są przemieszczane przez tego podatnika dokonującego ich dostawy lub na jego rzecz.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym znajduje się towar w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Wyjątek od tej zasady został przez ustawodawcę określony m.in. w ust. 1 pkt 2 ww. artykułu. Jak wynika z jego treści, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz - miejsce, w którym towary są instalowane lub montowane; nie uznaje się za instalację lub montaż prostych czynności umożliwiających funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru zgodnie z jego przeznaczeniem.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł z kontrahentem litewskim kontrakt na dostawę transformatora. W zakładzie wytwórczym odbył się odbiór techniczny transformatora, potwierdzony protokołem, podpisanym m.in. przez przedstawicieli strony litewskiej. Ze względu na rozmiary transformatora (waga ok. 40 ton) musiał być on rozkompletowany na czas transportu do kontrahenta litewskiego. Na miejscu (Litwa) transformator został złożony tak, aby stanowił wyrób gotowy, który wcześniej w Spółce podlegał odbiorowi technicznemu. W składaniu tego transformatora brało udział 3 pracowników Spółki. Łączny czas składania wynosił ok. 40 roboczogodzin. Byli to szeregowi pracownicy, a ich praca nie wymagała nadzoru inżynierskiego. Montaż polegał na ponownym skompletowaniu transformatora (założeniu konserwatora, radiatorów, przepustów oraz podpięcie instalacji elektrycznej do zainstalowanych elementów) jak również poprawieniu powłoki lakierniczej. Po złożeniu transformatora odbyły się pomiary, mające na celu sprawdzenie jego sprawności, a następnie przeprowadzony został odbiór techniczny.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają wprost, co należy rozumieć przez montaż lub instalację towarów, które skutkują przesunięciem miejsca świadczenia do państwa montażu (instalacji). Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego, "montaż" to składanie maszyn, urządzeń, budowli itp. z gotowych części; zakładanie instalacji. Natomiast "instalacja" to zakładanie urządzeń technicznych (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 279 i 477).

Co do zasady, za montaż lub instalację należy uznawać takie czynności, które wymagają pewnych wiadomości (umiejętności) znanych przede wszystkim dostawcy montowanego (instalowanego) towaru. Montaż lub instalacja dotyczyć będą przede wszystkim maszyn i urządzeń technicznych.

A zatem nie można stwierdzić, aby czynności wykonywane przez pracowników Spółki (ponowne skompletowanie transformatora, dokonanie pomiarów mających na celu sprawdzenie jego sprawności) były prostymi czynnościami umożliwiającymi funkcjonowanie montowanego lub instalowanego towaru, zgodnie z jego przeznaczeniem.

W związku z powyższym, przedmiotem dostawy będzie transformator, który po zmontowaniu w zakładzie wytwórczym zostanie rozkompletowany i powtórnie zmontowany i uruchomiona na terytorium Litwy. Montażu i rozruchu dokonają pracownicy Wnioskodawcy, a więc montaż dokonany zostanie przez podmiot dokonujący dostawy. Z uwagi na fakt, iż montaż transformatora przez Spółkę dokonywany będzie na terytorium Litwy - miejscem opodatkowania przedmiotowej transakcji będzie kraj w którym dokonano instalacji oraz montażu transformatora.

Mając na uwadze powyższe, podatnik który jest w Polsce zarejestrowanym podatnikiem VAT dokonującym dostawy towarów wraz z ich montażem na rzecz podmiotu z innego państwa członkowskiego, dostawa ta jako nieuznana za wewnątrzwspólnotową nie podlega opodatkowaniu w Polsce (art. 13 ust. 4 pkt 1 ustawy). Cała transakcja obejmująca wartość dostarczonego towaru i usługi montażu, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy podlega opodatkowaniu w kraju nabywcy, w którym instalacja ma miejsce. W tym przypadku czynność ta podlega litewskim przepisom podatkowym.

Stosownie do przepisu § 27 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem, przepisy § 9, 11-23 i 26 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze. Przepis § 27 ust. 2 rozporządzenia stanowi, iż faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 9, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

W związku z powyższym, Spółka na udokumentowanie powyżej opisanej transakcji powinna wystawić fakturę zgodnie z powołanym § 27 rozporządzenia, tj. fakturę niezawierającą stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.