IP-PB3-423-884/08-2/ECH - Czy prawidłowe będzie działanie podatnika, aby wydatki związane z wypłatą wynagrodzenia (w ujęciu podatkowym) podlegały metodzie kasowej i ujmowane były w kosztach uzyskania przychodów w dacie faktycznego poniesienia, czyli w dacie ich wypłaty, natomiast składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracodawcę stanowić będą koszty uzyskania przychodów w miesiącu ich faktycznego przekazania na rzecz ZUS?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko P, przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2008 r. (data wpływu 24 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu - jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik w ewidencji księgowej, zgodnie z zasadą memoriału, kosztami poniesionych wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne obciąża koszty tego miesiąca, którego dotyczą, bez względu na termin ich zapłaty. Oznacza to, że wynagrodzenie np. za grudzień 2007 r. oraz należne składki ZUS ujęte zostały w księgach grudnia 2007 r. aby ustalić natomiast podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych podatnik stosuje się do art. 16 ust. 1 pkt 57 i pkt 57a i wyłącza koszty niewypłaconych wypłat, świadczeń oraz składek ZUS.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe będzie działanie podatnika, aby wydatki związane z wypłatą wynagrodzenia (w ujęciu podatkowym) podlegały metodzie kasowej i ujmowane były w kosztach uzyskania przychodów w dacie faktycznego poniesienia, czyli w dacie ich wypłaty, natomiast składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracodawcę stanowić będą koszty uzyskania przychodów w miesiącu ich faktycznego przekazania na rzecz ZUS?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r., (ustawa z dnia 16 listopada 2006 r. Dz. U. Nr 217 poz. 1589), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższy pogląd został także zaprezentowany w interpretacjach wydanych przez Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu (ZD/406-100/CIT/05), Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie (1471/DPD2/423/43/06/JB).

Po przeanalizowaniu przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jesd.. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. nadanym ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. (Dz. U. Nr 217, poz. 1589), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy.

W związku z powyższą definicją do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki zarówno bezpośrednio związane z przychodami, które podatnik osiąga jako podmiot gospodarczy, a także wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie np. wydatki wynikające z zatrudnienia pracowników. Tzw. koszty pracownicze obejmują przede wszystkim wynagrodzenia i inne wypłaty pieniężne oraz świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika.

Przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych stanowi, iż przychodem ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze lub ich ekwiwalenty, bez względu na źródło ich finansowania. W szczególności przychód ten stanowią wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, wszelkiego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop oraz inne kwoty bez względu na to, czy ich wysokość została z góry ustalona. Ponadto do przychodów ze stosunku pracy zalicza się świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Powyższy przepis art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oznacza, że o zakwalifikowaniu wydatków z tytułu wynagrodzeń oraz innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń jako kosztów uzyskania przychodów, decyduje data ich faktycznej wypłaty, dokonania lub postawienia do dyspozycji osób uprawnionych, a nie fakt ich naliczenia i zarachowania.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują pojęcia "postawienie do dyspozycji" jednak przez pojęcie to należy rozumieć możliwość dysponowania tymi środkami przez uprawnionych, a uprawnionymi do dysponowania nimi są w tym konkretnym przypadku pracownicy.

Ponadto, na podstawie unormowania prawnego zawartego w art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa sie za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do ZUS składek, z zastrzeżeniem pkt 40, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Powyższe oznacza, że nieopłacone przez podatnika składki ZUS wraz ze składkami na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Składki te w części finansowanej przez płatnika stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie ich opłacenia do ZUS oraz na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych

Składki ZUS w części finansowanej przez pracownika oraz podatek pobierany od wynagrodzeń pracowników, jako części składowe wynagrodzenia dla których Spółka jest jedynie płatnikiem, stanowią koszt uzyskania przychodu w miesiącu, w którym nastąpiła faktyczna wypłata wynagrodzenia, dokonanie lub postawienie wynagrodzenia do dyspozycji osobie uprawnionej.

Z powyższego przepisu wynika, że podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów m.in. wynagrodzenia i inne należności pracowników dopiero po ich faktycznym wypłaceniu, dokonaniu lub postawieniu do dyspozycji. Ta sama zasada ma zastosowanie do składek opłacanych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Tylko opłacone składki stanowią podstawę do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Wynika to z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, wynagrodzenie czy składka na ubezpieczenie społeczne pracownika np. za grudzień wypłacone zgodnie z regulaminem lub wpłacone do ZUS w styczniu, stają się kosztem podatkowym w styczniu, a nie w grudniu. Kwalifikacja wydatków na wynagrodzenia czy składki na ubezpieczenie społeczne pracownika jako kosztów podatkowych dokonywana jest na podstawie przepisów prawa podatkowego. To, że inaczej jest to uwzględniane przy na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości nie ma znaczenia dla ujmowania wydatków w kosztach podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.