IP-PB3-423-843/08-2/PS - Czy spółka polska była obowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku z tytułu sprzedaży przedmiotu określonego w umowie, na który składało się między innymi nabycie know-how?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2008 r. (data wpływu 16 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 12 umowy z dnia 21 czerwca 1985 r. zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania (Dz. U. z 1989 r. Nr 62, poz. 374) dalej umowa polsko - włoska oraz art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654) z późn. zm.) - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 12 umowy polsko -wołoskiej oraz art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654) z późn. zm.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 14 grudnia 2007 r. podpisał ze spółką S z siedzibą V we Włoszech umowę, której przedmiotem jest między innymi udostępnienie know- how, udzielenie wszelkiej pomocy organizacyjnej, technicznej i technologicznej przy wdrażaniu i korzystaniu z udostępnionej tajemnicy, oddanie do dyspozycji dokumentacji technicznej, zebranej i zaprojektowanej w celu realizacji zamówień otrzymanych od klientów na dostawy, które wymagają specyficznego wytworzenia: projekt do O i K Za działania opisane umową strony ustaliły łączna cenę w wysokości 4.650.000 zł.

W tym samym dniu została wystawiona faktura. Na mocy umowy z dnia 20 grudnia 2007 r. spółka włoska nabyła 25 % udziałów Wnioskodawcy. Uchwałą z dnia 31 grudnia 2007 r. wspólnicy podwyższyli kapitał zakładowy objęty w całości przez wspólnika włoskiego, zobowiązanie wspólnika włoskiego wynikające z wpłaty na podwyższony kapitał zakładowy zostało potrącone ze zobowiązaniem Wnioskodawcy wobec spółki włoskiej z tytułu obowiązku zapłaty wynikającego z umowy i faktury z 14 grudnia 2007 r. Spółka włoska podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu we Włoszech.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca był obowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku z tytułu sprzedaży przedmiotu określonego w umowie z dnia 14 grudnia 2007 r. na który składało się między innymi nabycie know-how?

Czy jeżeli uznać, że przedmiot umowy podlega opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym, nastąpiły przesłanki zwolnienia od tego podatku?

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

Stosownie do art. 26 ust. 1 ww. ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zapłata należności z tytułu know-how i innych świadczeń wynikających z tytułu umowy z dnia 14 grudnia 2007 r. nastąpiła w dniu 31 grudnia 2007 r. wskutek potrącenia. Zatem ewentualny podatek powinien być pobrany w dniu 31 grudnia 2007. W tym dniu spółka włoska posiadało już 25 % udziałów Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy wobec tego, że przedmiotem umowy objęto nie tylko know-how ale też dokumentację oraz udział spółki włoskiej we wprowadzeniu nowych produktów cena została określona jako jedna za całość działań w tym przedmiotów materialnych w postaci dokumentacji, przychód z tytułu przedmiotu umowy nie podlega podatkowi zryczałtowanemu. Według Wnioskodawcy nawet gdyby uznać, że przedmiot umowy na który W części składa się know - how podlega opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym, to spełnione zostały przesłanki zwolnienia wymienione a przepisie art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i podatek nie powinien być przez Wnioskodawcę pobrany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm. określanej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p."), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. stanowi, iż z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ww. ustawy o p.d.o.p. przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Zgodnie z art. 21 ust. 3 ustawy o p.d.o.p. zwalnia się od podatku dochodowego przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

Należy również wskazać, iż zgodnie z art. 21 ust. 4 ustawy o p.d.o.p. przepis ust. 3 ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółki, o których mowa w ust. 3 pkt 3, posiadają udziały (akcje) w wysokości, o której mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Ponadto w art. 21 ust. 5 ustawy o p.d.o.p. wskazano, że przepisy ust. 3 i 4 mają również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 3 pkt 3, upływa po dniu uzyskania przez spółkę, o której mowa w ust. 3 pkt 2, przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1. W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), o których mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat, spółka o której mowa w ust. 3 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od przychodów określonych w ust. 1 pkt 1 w wysokości 20% przychodów, z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 26 ust. 3.

Jednakże obowiązywanie zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 3 ustawy o p.d.o.p. zostało ograniczone art. 7 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533 z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma zastosowanie do przychodów (dochodów) uzyskanych od dnia 1 lipca 2013 r.

Należy również zauważyć, iż zgodnie z art. 6 ww. ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw podatek dochodowy od przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 tej ustawy, ustala się w wysokości:

Jednocześnie w myśl art. 22a ustawy o p.d.o.p. przepis art. 21 ust. 3 ustawy o p.d.o.p. do którego odsyła art. 6 ww. ustawy zmieniającej ustawę o p.d.o.p. stosowany jest, z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przepisu art. 12 ust. 1 umowy polsko - włoskiej wynika, że należności licencyjne powstające w Polsce i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w we Włoszech, podlegają opodatkowaniu tylko we Włoszech. Jednakże takie należności mogą być opodatkowane także w Polsce tj. w państwie, w którym powstały i zgodnie z prawem polskim, z tym że podatek nie może przekroczyć 10 kwoty brutto tych należności a odbiorca tych należności jest ich właścicielem mającym miejsce zamieszkania lub siedzibę we Włoszech (art. 12 ust. 2 umowy).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy polsko - włoskiej określenie "należności licencyjne" (...) oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego albo za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz stan faktyczny zaprezentowany we wniosku z dnia 29 maja 2008 r. należy stwierdzić, iż kwoty uzyskane przez podmiot włoski (będący rezydentem podatkowym zarejestrowanym we Włoszech) z tytułu udostępnienia informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) stanowią należności licencyjne w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy polsko-włoskiej,

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w niektórych sytuacjach należnościami licencyjni będą również kwoty z tytułu udzielonej pomocy technicznej. Stosownie do punku 11.6 Komentarza OECD do art. 12 w praktyce handlowej spotyka się umowy, które obejmują zarówno know- how, jak i udzielnie pomocy technicznej (...). W takich umowach mieszanych należy - opierając się na danych zawartych w umowie lub drogą analizy logicznej- dokonać rozbicia całej kwoty wynagrodzenia na oddzielne elementy i do każdego z nich zastosować odrębne zasady opodatkowania. Jeżeli jednak jeden z elementów świadczenia stanowi pozycję główną kontraktu, a pozostałe elementy są uboczne lub mają raczej znikome znaczenie, to normę stosowaną do głównego elementu należy stosować do całości wynagrodzenia".

W odniesieniu do opłat wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu włoskiego za udostępnienie dokumentacji technicznej (zebranej i zaprojektowanej w celu realizacji zamówień otrzymanych od klientów na dostawy, które wymagają specyficznego wytworzenia) kwoty te nie mają charakteru należności licencyjnych podlegających opodatkowaniu w państwie źródła w sytuacji, gdy podmiot włoski zachowuje wszelkie prawa autorskie do dokumentacji technicznej, a czynności wykonywane przez Wnioskodawcę ograniczają się do korzystania z tej dokumentacji wyłącznie na własne potrzeby.

W rezultacie" zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy należy stwierdzić, że należności wypłacane przez Spółkę np. z tytułu informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) w przedmiotowym stanie faktycznym stosownie do art. 21 ust. 3-7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie są zwolnione z opodatkowania. W rezultacie Wnioskodawca jest zobowiązany pobierać jako płatnik, na podstawie art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy od wypłaconych na rzecz podmiotu włoskiego należności. Jednak na mocy art. 21 ust. 2 i art. 26 ust. 1 tejże ustawy w związku z art. 12 ust. 2 umowy polsko - włoskiej, o ile podmiot włoski w dniu wypłaty należności licencyjnych jest ich właścicielem, Wnioskodawca ma prawo obniżyć stawkę podatku do wysokości 10 % kwoty brutto tych należności, pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podmiotu włoskiego dla celów podatkowych uzyskanym od niego aktualnym certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej (certyfikat rezydencji).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock