IP-PB3-423-82/07-02/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2007 r. (data wpływu 17 sierpnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia podatkowego otrzymanego zwrotu nadpłaty podatku od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia podatkowego otrzymanego zwrotu nadpłaty podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe i powiązany z nim stan faktyczny.

Spółka złożyła korekty deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące 2006 i 2007 r., w których ponosiła wydatki w związku z nabyciem akcji spółki Grupa A S.A., w tym m.in. wydatki na zakup usług doradztwa podatkowego, finansowego i prawnego związanych z analizą zasadności zakupu akcji spółki Grupa A S.A. Spółka uzyskała korzystną interpretację Naczelnika II Mazowieckiego Urzędu Skarbowego, w której potwierdzono stanowisko Spółki w zakresie uznania tych wydatków za koszt podatkowy w momencie ich poniesienia (postanowienie Naczelnika II MUS z dnia 23 sierpnia 2006 r. o sygnaturze 1472/ROP/1/423-214/262/06/DP). Jednocześnie Spółka uzyskała od Naczelnika II MUS wykładnię prawa podatkowego (Nr 1472/RPP1/443-579/06/AW z 21.09.06), w której zakwestionowano prawo Spółki do odliczenia VAT z faktur dokumentujących poniesienie tych wydatków. Spółka złożyła zażalenie na to postanowienie, w wyniku czego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zmienił ww. postanowienie decyzją Nr 1401/PH-II/4407/14-156/06/MZ, potwierdzającą prawo Spółki do odliczenia VAT od wydatków związanych z nabyciem akcji spółki Grupa A S.A. Po uzyskaniu ww. decyzji Spółka planuje złożyć korekty deklaracji VAT wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłat w tym podatku.

W związku z powyższym Spółka ma wątpliwości, czy rozpoznanie przychodu bądź zmniejszająca korekta kosztów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych będąca następstwem dokonanych korekt naliczonego podatku VAT powinny być uwzględnione:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy, w związku z uzyskaną przez B S.A. decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, potwierdzającą prawo Spółki do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w związku z nabyciem akcji i sporządzanymi na jej podstawie korektami pierwotnie naliczonego podatku VAT, Spółka powinna skorygować (zmniejszyć) koszty podatkowe w rozliczeniu CIT za miesiące, w których zaliczyła nieodliczony VAT w koszty podatkowe, czy też rozpoznać przychód do opodatkowania w rozliczeniu CIT za rok podatkowy, w którym nadpłata w podatku VAT na podstawie złożonych przez Spółkę korekt deklaracji VAT-7 wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty zostanie zwrócona przez urząd skarbowy na konto bankowe Spółki.

Zdaniem wnioskodawcy stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zmianami; dalej określaną przez wnioskodawcę jako ustawa o CIT), w którym stwierdza się, że "koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia", koszt nieodliczonego podatku VAT w związku z otrzymanym przez Spółkę postanowieniem Naczelnika II MUS powinien być uwzględniony w kosztach podatkowych okresu rozliczeniowego, w którym Spółka zaksięgowała faktury dokumentujące poniesienie tych wydatków. Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o CIT podatek od towarów i usług nie jest kosztem uzyskania przychodów, z wyjątkiem m.in. podatku naliczonego w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej lub prawnej. Tym samym koszt nieodliczonego podatku VAT, wynikający z przedmiotowych korekt, mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów dla celów CIT w momencie zaksięgowania faktur dokumentujących poniesione wydatki - w związku z uzyskaniem przez Spółkę interpretacji przepisów prawa podatkowego kwestionującej prawo Spółki do odliczenia VAT.

Spółka uważa, że z powodu uzyskania negatywnej interpretacji z urzędu skarbowego i zarachowania nieodliczonego VAT do kosztów podatkowych w roku, w którym zgodnie z interpretacją Naczelnika II MUS Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT, korekta naliczonego podatku VAT w związku ze zmianą interpretacji podatkowej dokonaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie powinna być rozpoznana jako przychód do opodatkowania w roku podatkowym, w którym Spółka otrzymała zwrot VAT wynikający ze złożonych korekt deklaracji VAT-7 wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłat w podatku VAT na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 4f ustawy o CIT. Zdaniem Spółki, gdy nie odliczała ona naliczonego podatku VAT, a kwoty nieodliczonego VAT naliczonego zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, to zwrot nadpłaty w podatku VAT uznanym pierwotnie przez Spółkę za koszty uzyskania przychodów w poprzednich okresach rozliczeniowych, spowoduje konieczność rozpoznania tych kwot jako przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych również na podstawie brzmienia art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy CIT, zgodnie z którym " do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków stanowiących dochody państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka wskazała ponadto, że przepis art. 12 ust. 4 pkt 6 ustala zasadę uznawania za przychody otrzymanych przez podatnika pieniędzy w ten sposób, że przychodami nie są zwrócone podatki, o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. A contrario jeżeli podatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, to w razie jego zwrotu wyłącznie zawarte w ww. przepisie nie ma zastosowania, a zatem na mocy ogólnej definicji przychodów taka kwota musi zostać rozpoznana przez podatnika jako przychód dla celów CIT. Wykładnia tego przepisu w ocenie Spółki prowadzi do wniosku, że należy rozpoznać jako przychód podatkowy kwoty zwrotu nadpłaty w podatku VAT.

Reasumując, w opinii Spółki nie będzie ona zobowiązana ani do rozpoznania przychodu w momencie złożenia do urzędu skarbowego wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz ze skorygowanymi deklaracjami VAT-7 ani do dokonania wstecznej zmniejszającej korekty kosztów podatkowych w rozliczeniu CIT za poprzednie okresy rozliczeniowe, a obowiązek rozpoznania kwoty zwrotu nadpłaty w podatku VAT jako przychodu podatkowego powstanie w momencie, w którym kwota ta zostanie Spółce faktycznie przekazana przez urząd skarbowy (otrzymana przez Spółkę) lub faktycznie zadysponowana przez Spółkę (zaliczona na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych) według zasady określonej w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którą otrzymane pieniądze są przychodem.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego i powiązanego z nim stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. z 2000 r., Dz. U. Nr 54 poz. 654 z późn. zm.) nie uważa się za koszt uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym, że jest kosztem uzyskania przychodów naliczony podatek od towarów i usług w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z treścią ww. przepisu bez znaczenia z punktu widzenia możliwości zakwalifikowania jako kosztu uzyskania przychodów jest kwestia skorzystania z podatnika z prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku od towarów i usług. Istotne jest bowiem to, aby takie prawo podatnikowi przysługiwało. Z przedstawionego stanu faktycznego, w tym przywołanej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, wynika że z tytułu podatku od towarów i usług, będącego przedmiotem zapytania, przysługiwało podatnikowi prawo do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym podkreślić należy, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) naliczony podatek od towarów i usług jako podlegający odliczeniu zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie może być kosztem uzyskania przychodów. Uprzednie zaliczenie w poczet kosztów uzyskania przychodów podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe (aczkolwiek wydaje się usprawiedliwione) i powinno być skorygowane poprzez złożenie korekt deklaracji CIT-2 i zeznania CIT- 8. Zgodnie bowiem z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Zgodnie z § 2 tego artykułu skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Zgodnie z art. 81b § 1 ww. ustawy uprawnienie do skorygowania deklaracji:

Stosownie do § 2 ww. przepisu korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych. Zgodnie z § 3 § 1 pkt 2 lit. a) nie stosuje się w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Treść przytoczonego powyżej przepisu jednoznacznie wskazuje, że jeśli podatek nie jest zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, to jego zwrot nie stanowi przychodu. Reasumując wcześniejszą analizę przepisów dot. kosztów uzyskania przychodów w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym i powiązanym z nim stanie faktycznym stwierdzić należy, że zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) naliczony podatek od towarów i usług nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, gdyż podatnikowi przysługiwało obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług. Zwrot podatku od towarów i usług wynikający z korekt deklaracji VAT-7 nie będzie stanowił zatem przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.