IP-PB3-423-679/08-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Y, przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2008 r. (data wpływu 5 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu udzielanych i otrzymywanych bezpłatnie poręczeń / gwarancji - jest prawidłowe.

W dniu 5 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu udzielanych i otrzymywanych bezpłatnie poręczeń / gwarancji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest spółką zależną spółki X S.A., która jest jej głównym udziałowcem. Spółka X S.A. posiada 98% udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, spółki będą realizować różnego rodzaju projekty inwestycyjne i przedsięwzięcia, których źródłem finansowania będą m.in. kredyty udzielane przez banki lub inne instytucje finansowe. Zważywszy na ten fakt, spółki będą stronami umów kredytów obrotowych oraz umów leasingowych. Ponadto w związku z prowadzoną działalnością, spółki będą stronami umów kontraktowych.

Z uwagi na fakt, że zabezpieczeniem umów kredytowych, leasingowych oraz umów kontraktowych są poręczenia lub gwarancje, obie spółki zawarły porozumienie o udzielaniu sobie wzajemnie poręczeń i gwarancji.

Zgodnie z postanowieniami porozumienia, poręczenia i gwarancje są i będą udzielane w zależności od bieżącego zapotrzebowania oraz podejmowanych działań przez każdą ze stron porozumienia, w wysokości wymaganej przez dany bank, inną instytucję finansową lub kontrahenta. Porozumienie dotyczy jedynie udzielania poręczeń i gwarancji bezpośrednio związanych z podejmowaniem lub prowadzeniem działalności gospodarczej przez strony.

Wnioskodawca występuje i będzie występować jednocześnie w roli udzielającego poręczenie, jak i otrzymującego poręczenie. Spółka otrzymała w latach 2007 - 2008 następujące poręczenia (wymagane przez bank) i gwarancje kredytów od swojego udziałowca - X S.A.:

Z kolei Wnioskodawca udzielił w 2008 r. spółce X poręczenie kredytu obrotowego w wysokości 12.000.000 PLN. Spółki nie ustaliły żadnego wynagrodzenia z tytułu udzielenia poręczeń podmiotowi powiązanemu.

Spółka będzie również kontynuowała w przyszłości współpracę z X S.A. w zakresie wzajemnego udzielania sobie poręczeń i gwarancji.

Spółka wskazuje, że niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obejmuje elementy przedstawionego stanu faktycznego objęte postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Rawie Mazowieckiej z dnia 21 sierpnia 2007 r. (sygn. I....../2007). W zapytaniu złożonym na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2007 r. - Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2007 r., w stanie faktycznym Spółka przedstawiła informację, że spółka Y otrzymała poręczenia kredytów i gwarancji bankowych od swojego udziałowca spółki X S.A. Spółka X nie otrzymała z tego tytułu żadnego wynagrodzenia od Wnioskodawcy. Spółka samodzielnie obsługuje swoje zadłużenie. Wnioskodawca jednak w stanie faktycznym nie przedstawił informacji dotyczącej tego, że udzielenie przedmiotowych poręczeń bankowych wynikało z zawartego przez strony porozumienia, zobowiązującego do udzielenia wzajemnych poręczeń i gwarancji. Zgodnie z tym porozumieniem Spółka udzieliła w roku 2008 spółce X poręczenia kredytu.

W ocenie Wnioskodawcy - w świetle przytoczonych w niniejszym wniosku interpretacji indywidualnych - informacja ta ma istotne znaczenie dla potwierdzenia słuszności stanowiska Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy udzielenie i uzyskanie poręczeń kredytów i gwarancji, opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku, bez wynagrodzenia rodzi skutki w podatku dochodowym od osób prawnych dla Wnioskodawcy jako podmiotu udzielającego, jak i otrzymującego poręczenia / gwarancje.

Stanowisko Wnioskodawcy jest następujące:

Zdaniem Spółki, w przedmiotowym stanie faktycznym i przyszłym:

Ad. 1

Udzielenie przez Spółkę gwarancji / poręczenia nie powoduje, ani nie będzie powodować żadnych skutków podatkowych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w szczególności na podstawie przepisów art. 12 i art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W ocenie Spółki, nie jest zasadnym porównywanie udzielania poręczeń / gwarancji pomiędzy podmiotami powiązanymi z działalnością profesjonalnych instytucji finansowych, których głównym przedmiotem działalności jest udzielanie poręczeń i gwarancji. Przede wszystkim należy zwrócić uwagę na fakt, iż na odmiennych zasadach jest szacowane ryzyko udzielenia gwarancji pomiędzy podmiotami powiązanymi, a podmiotami niezależnymi. Podmioty powiązane udzielając poręczeń mają nieporównywalnie większy zakres informacji o podmiocie, którego zobowiązania są poręczane, co do zasady mają nad tym podmiotem kontrolę, co w bardzo dużym stopniu ogranicza poziom ryzyka związanego z udzielanym poręczeniem.

Poręczenia i gwarancje udzielane pomiędzy Spółkami wynikają z zasady wzajemności oraz solidarności - spółki zobowiązały się do udzielania poręczeń i gwarancji w zależności od bieżącego zapotrzebowania i źródeł finansowania realizowanych przedsięwzięć i projektów inwestycyjnych. Podmioty powiązane mogą współpracować w przyszłości przy realizacji wspólnych projektów / inwestycji. Dlatego też zapewnienie źródeł finansowania jest istotne z punktu widzenia powodzenia realizacji całego projektu. Co do zasady - najczęstszym źródłem finansowania są źródła zewnętrzne, gdzie jednym z kryteriów jest ustanowienie stosownych zabezpieczeń w postaci poręczeń i gwarancji.

Wnioskodawca nie uzyskuje i nie będzie uzyskiwać z tytułu udzielenia gwarancji / poręczenia żadnych korzyści; nie ponosi też żadnych negatywnych konsekwencji udzielenia poręczenia (do momentu ewentualnej realizacji poręczenia). Spółka jako udzielająca poręczenie / gwarancję nie musi angażować dodatkowych aktywów w związku z udzieleniem poręczenia / gwarancji. W takiej sytuacji nie istnieją również przesłanki, które powodowałyby ustalenie przychodu do opodatkowania po stronie udzielającego poręczenie / gwarancję.

Przykładowo, podobne stanowisko, choć w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnych poręczeń i zabezpieczeń, przez udzielającego poręczeń / gwarancji prezentują organy podatkowe, np. Urząd Skarbowy w Wadowicach, który w interpretacji wydanej dnia 21 czerwca 2006 r. (sygn. PD1c/415-18/06) stwierdził: "Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia nieodpłatne świadczenia. Wskazuje jedynie w art. 11 ust. 2a zasady ustalania wartości pieniężnych i innych nieodpłatnych świadczeń. Przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć wydarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztem lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby mające konkretny wymiar finansowy. W rozpatrywanej sprawie nieodpłatnie udzielono poręczenia i ustanowiono zabezpieczenie na własnym majątku na rzecz osoby trzeciej. Biorąc pod uwagą powyższe uregulowania oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że nieodpłatne udzielenie poręczenia i zabezpieczenia na własnym majątku na rzecz osoby trzeciej nie stanowi przychodu podatnika i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych."

Podsumowując, udzielenie przez Wnioskodawcę gwarancji lub poręczenia nie powoduje i nie będzie powodować żadnych konsekwencji podatkowych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. 2

Wnioskodawca jako podmiot otrzymujący gwarancję / poręczenie nie uzyskuje przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

W orzecznictwie sądów podkreśla się, że: "pojęcie nieodpłatnego świadczenia użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilistycznym, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy." (por. teza wyroku NSA z dnia 10 maja 2006 r. - sygn. II FSK 313/06; wyrok WSA z dnia 13.04.2005 - sygn. III SA/Wa 928/04).

W tezie do wyroku z dnia 22 marca 2001 r. NSA (sygn. l SA/Gd 2027/98) stwierdził, że "nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych jest przedmiot zobowiązania, w którym korzyść majątkową ma otrzymać jedna strona." (por. wyrok NSA z dnia 24 czerwca 1998 r. - sygn. l SA/Wr 115/98).

Należy podkreślić, że Wnioskodawca jako otrzymujący gwarancję / poręczenie nie uzyskuje z tego tytułu żadnego przysporzenia majątkowego. Ponadto, podmiot udzielający poręczenia / gwarancji nie ponosi żadnych negatywnych konsekwencji swojego działania (do momentu ewentualnej realizacji poręczenia). Podmiot ten nie musi angażować dodatkowych aktywów w związku z udzieleniem poręczenia / gwarancji.

Z uwagi na brak angażowania dodatkowych aktywów nie dochodzi do uszczuplenia majątku poręczyciela / gwaranta (a więc powstania kosztu). W związku z tym, otrzymujący poręczenie / gwarancję (Wnioskodawca) nie uzyskuje nieodpłatnego świadczenia.

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mówi o otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczach lub prawach, a także o wartości innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Biorąc pod uwagę wykładnią językową, z pojęcia "nieodpłatne świadczenie" wynika, że warunkiem otrzymania przez podatnika nieodpłatnego świadczenia jest istnienie po stronie wierzyciela woli przekazania świadczenia na rzecz drugiego podmiotu, a także faktyczne jego przekazanie, które następuje w sposób nieodpłatny (por. również A. M, w: W. N, A. Mi (red.) "Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych", G, 2006). Oznacza to zatem, że nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz również jej wykonanie.

Wykładnia ta znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie sądowym. W wyroku z dnia 17 czerwca 2004 r. WSA uznał, że: "Aby w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można było zaliczyć określone świadczenie do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody objęte opodatkowaniem."

W przedstawionym stanie faktycznym, udzielający poręczenia lub gwarancji faktycznie dokonuje świadczenia na rzecz podmiotu otrzymującego jedynie w momencie ewentualnej realizacji poręczenia lub gwarancji. W przeciwnym razie, jeśli podmiot udzielający nie podejmuje działań związanych z realizacją poręczenia / gwarancji, to oznacza, że nie wiąże się to z nieodpłatnym świadczeniem na rzecz podmiotu otrzymującego poręczenie lub gwarancję.

Należy wskazać, że poręczenia i gwarancje stanowią zabezpieczenie interesów banku lub innych wierzycieli podmiotu powiązanego. Dlatego też w sytuacji realizacji poręczenia lub gwarancji w rzeczywistości korzyści uzyska jedynie wierzyciel podmiotu powiązanego.

Spółka podkreśla, że jej stanowisko przedstawione w niniejszym wniosku jest zbieżne z aktualnymi wyrokami WSA i NSA oraz interpretacjami innych organów podatkowych. Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 kwietnia 2007 r. (sygn. l S.A./Łd 2033/06). Podatnik poręczył nieodpłatnie kredyt bankowy udzielony podmiotowi zależnemu. Sąd stwierdził, że "poręczenie kredytu bankowego udzielone nieodpłatnie przez podmiot, który nie jest uprawniony do odpłatnego świadczenia tego typu usług finansowych, nie jest nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu ustawy o CIT". Sąd uznał, że spółka poręczająca poniosłaby konsekwencje udzielenia poręczenia najwcześniej wtedy, gdyby zaistniało duże prawdopodobieństwo, że będzie zobowiązana jako poręczyciel do spłaty zobowiązania podatnika. W przypadku braku zaistnienia takiej sytuacji, nie można mówić o uzyskaniu korzyści przez którąkolwiek ze stron.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy jest również interpretacja indywidualna Ministra Finansów (organ upoważniony do wydania interpretacji: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu) z dnia 17 marca 2008 r. (Nr ILPB3/423-24/08-2/HS). Przedstawiony w interpretacji stan faktyczny i przyszły dotyczył sytuacji, w której podatnik będący spółką należącą do grupy kapitałowej nieodpłatnie otrzymuje i udziela poręczeń i gwarancji podmiotom wchodzącym w skład tejże grupy kapitałowej. Minister Finansów uznał stanowisko podatnika, że nieodpłatne otrzymanie poręczenia nie stanowi przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W interpretacji został wyrażony następujący pogląd: " (...) z jednej strony Spółka otrzymuje nieodpłatne świadczenie z tytułu dokonanego poręczenia lub gwarancji przez inny podmiot lub podmioty. Jednakże z drugiej strony zobowiązana jest do takich samych świadczeń na rzecz tychże podmiotów. Zatem bez wątpienia mamy tu do czynienia ze wzajemnymi świadczeniami podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej na rzecz Spółki. Jak stwierdzono powyżej, nieodpłatne otrzymanie świadczenia to zdarzenie prawne lub gospodarze, którego skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inna formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Zatem w tych przypadkach, otrzymanie poręczenia lub gwarancji związane jest z inną formą ekwiwalentu, tj. Spółka nie pobiera z tego tytułu wynagrodzenia, ale udziela w zamian podobne rodzaje zabezpieczeń." Ponadto, uznano, że: "nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.