IP-PB3/423-669/08-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 17 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów skapitalizowanych odsetek ponoszonych przez Spółkę w ramach programu nettingowy. - jest prawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów skapitalizowanych odsetek ponoszonych przez Spółkę w ramach programu nettingowy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką wchodzącą w skład międzynarodowego holdingu zajmującego się produkcją oraz dystrybucją produktów leczniczych. Spółka prowadzi działalność polegającą na sprzedaży w Polsce produktów leczniczych zarówno wyprodukowanych przez siebie, jak i zakupionych od innych podmiotów grupy. Dodatkowo, Spółka świadczy usługi na rzecz podmiotów z grupy. Ze względu na zakupy produktów z grupy, powstają w Spółce salda zobowiązań z tytułu kupowanych produktów leczniczych. Ponadto, z tytułu świadczonych usług powstają w Spółce należności od innych podmiotów z grupy.

Prowadząc rozliczenia przez banki, Spółka ponosiła koszty transakcyjne (koszty przelewów bankowych i prowizji), a zarządzanie płynnością i przelewami oraz prowadzenie transakcji zabezpieczających ryzyko walutowe zajmowało czas pracowników Spółki. Istotny jest również fakt, iż w przypadku opóźnień w regulowaniu należności przez klientów Spółki, powstawały trudności w terminowym regulowaniu zobowiązań do dostawców z grupy, co wiązało się z dodatkowym nakładem pracy administracyjnej, a także z ryzykiem wstrzymania dostaw.

W celu usprawnienia obsługi transakcji zagranicznych oraz ograniczenia kosztów z tego tytułu Spółka przystąpiła do programu nettingowy obejmującego podmioty z grupy.

W ramach programu funkcjonują następujące podmioty:

* Agent - jest nim podmiot z siedzibą w I, który zatrudnia wyspecjalizowane kadry zajmujące się prowadzeniem rozliczeń międzynarodowych, zarządzaniem płynnością oraz ryzykiem walutowym (treasury). Podmiot ten prowadzi w szczególności programy "netingowy.." oraz "cash-poolingu" w grupie. Agent ze względu na posiadanie zasobów w zakresie zarządzania finansami - jest także podmiotem, który prowadzi działalność w zakresie udzielania pożyczek spółkom należącym do grupy.

* Spółki - spółki grupy, działające na podobnej zasadzie, jak Wnioskodawca, dokonujące między sobą różnego rodzaju transakcji (zakup i sprzedaż towarów i usług).

Istota programu:

* Na określony dzień każda ze Spółek zgłasza do Agenta stan swoich należności wobec innych Spółek. Odbywa się to drogą elektroniczną - z użyciem programu "I. N....." i narzędzia o nazwie I........

* Spółki zgłaszają swoje należności w walutach, w których te rozrachunki są wyrażone. W przypadku Wnioskodawcy, zgłaszane są jej należności wyrażone w PLN, jak i sporadycznie w walucie, jeżeli takie faktury zostają wystawione.

* Po otrzymaniu informacji od Spółek Agent zestawia informacje o stanie zadłużenia każdej ze Spółek w stosunku do innych Spółek uczestniczących w programie. Odbywa się to w ten sposób, że na podstawie zadeklarowanego na dany dzień stanu wierzytelności/należności, program I.... N..... sortuje zgłoszone należności i określa "pozycję finansową" każdej ze Spółek w stosunku do pozostałych uczestniczących w programie, sumując zgłoszone należności;

* Po zsumowaniu należności i zobowiązań danej Spółki w stosunku do innych Spółek grupy, na dzień rozliczenia, program I... N..... wylicza skumulowane saldo (należności lub zobowiązania) danej Spółki w stosunku do wszystkich innych Spółek na dany dzień, w danej walucie. Saldo to stanowi skumulowaną wartość, którą Spółka jest zobowiązana zapłacić lub uzyskać od innych Spółek z grupy.

* Wyliczone w ten sposób skumulowane saldo Spółki (należność lub zobowiązanie) w stosunku do innych Spółek grupy jest rozliczane w następujący sposób:

* W przypadku należności: Spółka może uzyskać określoną kwotę na swój rachunek bankowy na podstawie wniosku wysłanego do Agenta wskazującego określoną kwotę pieniędzy wynikającą z jej bieżących potrzeb. Data wpływu gotówki nie musi być tożsama z datą rozliczenia (włączenia do n......). Od należności są naliczane odsetki, które są kapitalizowane. Dla Spółki kapitalizacja tych odsetek następuje kwartalnie (co 3 miesiące);

* W przypadku zobowiązania: Spółka dokonuje spłat swoich zobowiązań w oparciu o posiadane wolne środki, uiszczając dowolną kwotę, wynikającą z możliwości oraz aktualnego zapotrzebowania na gotówkę. Od kwoty nie zapłaconych zobowiązań naliczane są odsetki. Wartość naliczonych odsetek, wyliczonych w oparciu o codzienną wartość salda, jest dopisywana do wartości zadłużenia (kapitalizowana). Dla Spółki kapitalizacja tych odsetek następuje co 3 miesiące. Również w tym przypadku data płatności kwoty zobowiązania nie musi być tożsama z datą rozliczenia w programie I... N.....

* Rozliczenia skumulowanych sald oraz dopisywanie odsetek odbywają się za pośrednictwem indywidualnych dla każdej Spółki kont (n. a......). Konta te są prowadzone w programie I.... N..... przez Agenta dla każdej ze Spółek. Wartość należności i zobowiązań, a także doliczanych odsetek jest zapisywana na tych kontach przez Agenta.

Odpowiednio, w Spółkach, np. u Wnioskodawcy, należności i zobowiązania, zgłoszone i uwzględnione w rozliczeniu danej sesji nettingowych. są przeksięgowywane na jedno, wspólne dla należności i zobowiązań konto. Konto to agreguje należności i zobowiązania znajdujące się w n. Wartość salda tego konta (będącego w istocie tzw. per saldem zgłoszonych należności i zobowiązań) jest uzgadniania z saldem konta, które jest prowadzone przez Agenta dla Spółki.

* w opisanym programie n....... są uwzględniane rozrachunki z tytułu dostaw towarów i usług. W programie nie są uwzględniane rozrachunki z działalności finansowej, np. wynikające z udzielonych i otrzymanych pożyczek,

* w opisanym programie n......., Agent pełni jedynie rolę administratora zgłaszanych sald należności i zobowiązań, nie przejmuje własności należności lub zobowiązań.

* mając na uwadze specyfikę transakcji nettingowy, która dotyczy również opisywanego programu, nie jest możliwe określenie, które z wierzytelności zgłoszonych do systemu są umarzane przez potrącenie (i z którą Spółką), a które przez uregulowanie (fizyczną płatność).

* Konsekwencje stosowania umowy n........ - programu I. N.......:

* rozliczenia pomiędzy Spółkami są dokonywane saldami (co oznacza mniejsze kwoty przelewów i tym samym mniejsze kwoty prowizji bankowych oraz zmniejsza ilość sald uzgadnianych na koniec roku);

* kompensaty nie są dokonywane bezpośrednio miedzy podmiotami posiadającymi względem siebie należności i zobowiązania (kontrolę nad prawidłowością i kompletnością kompensat sprawuje Agent);

* przelewy kwot wynikających z sald występują w przypadku zaistnienia takich możliwości lub wystąpienia zapotrzebowania na gotówkę, co pozwala na unikniecie kosztów finansowania zewnętrznego związanego z zaciąganiem kredytów bankowych (przede wszystkim odsetek oraz kosztów administracyjnych);

* fakt iż odsetki od zobowiązań powstałych w ramach programu nettingowego. mogą być przekazane Spółkom (które posiadają należności) jest możliwe zminimalizowanie kosztów prowizji bankowych, co w konsekwencji oznacza wyższe oprocentowanie należności oraz niższe oprocentowanie zobowiązań.

* Każda ze Spółek uczestniczących w programie nettingowym. na koniec miesiąca otrzymuje od Agenta zestawienie wartości naliczonych odsetek oraz zmian w stanie skumulowanego salda (tzw. loan statement). Na podstawie tego zestawienia Spółki identyfikują również odsetki, których wartość została dopisana do podstawy naliczenia odsetek w kolejnym okresie odsetkowym (wartość odsetek skapitalizowanych).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach programu n....... koszty skapitalizowanych odsetek stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodów w dacie kapitalizacji.

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym programie nettingowym.:

* uzyskuje prawo do regulowania swoich zobowiązań w dowolnym, wybranym przez siebie momencie, nie narażając się na konsekwencje wynikające z egzekucji wierzytelności nie zapłaconych w terminie płatności,

* dzięki możliwości dowolnego regulowania w czasie terminem spłaty zobowiązań, Spółka uzyskuje gwarancję utrzymania płynności finansowej, bez konieczności ponoszenia dodatkowych kosztów wynikających z ubiegania się o wysoko oprocentowane bankowe kredyty obrotowe. Wnioskodawca nie ponosi kosztów prowizji bankowych związanych z otrzymaniem tego rodzaju kredytów, jak również nie ponosi koszów związanych z administrowaniem tego rodzaju kredytami (brak konieczności sporządzania dodatkowych raportów),

* otrzymywany dzięki przystąpieniu do programu nettingowego. kredyt obrotowy nie wymaga od Spółki przedstawiania jakichkolwiek zabezpieczeń finansowych i gwarancji.

Wykazane powyżej korzyści wynikające z przystąpienia do programu n....... wskazują, że przystąpienie do tego programu jest podyktowane obiektywnymi, ekonomicznymi przesłankami. Niewątpliwie program służy utrzymaniu i poprawie płynności finansowej Spółki, a przystąpienie do tego programu zapewnia możliwość nabywania produktów do ich dystrybucji przez Spółkę.

W konsekwencji koszty przystąpienia do tego programu, w szczególności koszty skapitalizowanych odsetek stanowią koszt uzyskania przychodów. Koszty odsetek powinny stanowić koszt uzyskania przychodów w dacie kapitalizacji tych odsetek, co wynika m.in. z wiążącej interpretacji Ministerstwa Finansów z dnia 13 stycznia 1999 r. PB3-5912-722-604/HS/98, "Opodatkowanie odsetek występujących w obrocie gospodarczym" (publikowane m.in. w Biuletynie Skarbowym z 1999 r. nr 1, bazie L).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., określanej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Zatem, aby móc zaliczyć konkretne wydatki do kosztów uzyskania przychodów, niezbędne jest wykazanie związku między ich poniesieniem, a dążeniem do uzyskania przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Wyżej cytowany artykuł będzie miał zastosowanie przy kapitalizacji odsetek w ramach programu nettingowego.., w którym uczestniczy Wnioskodawca.

Kapitalizacja odsetek polega na przekształceniu zobowiązania z tytułu spłaty odsetek w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki czy też kredytu, czyli zobowiązanie z tytułu odsetek dopisane zostaje do zobowiązania głównego. Po dokonaniu kapitalizacji oprocentowanie liczone jest od nowej, wyższej podstawy, na którą składa się pożyczony kapitał i doliczone do tego kapitału odsetki. W ten sposób, pomimo braku przepływu naliczonych odsetek na rachunek pożyczkodawcy, w dniu kapitalizacji następuje postawienie tych odsetek do jego dyspozycji.

Skapitalizowane odsetki są kosztem uzyskania przychodu u dłużnika w dacie ich kapitalizacji, dokonanej zgodnie z warunkami umów zawieranych przez kontrahentów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy uznać, że ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach programu nettingowego. koszty skapitalizowanych odsetek stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.