IP-PB3-423-648/08-2/JB - Zmiana stron umowy leasingu operacyjnego.

"(...) Czy zmiana strony leasingu operacyjnego (zarówno w przypadku gdy spółka zależna wstąpi w prawa i obowiązki leasingodawcy, jak też leasingobiorcy) oznacza, że umowa zawarta przez Spółkę traci swój charakter umowy leasingu, w związku z czym na dzień zawarcia umowy cesji należy od nowa badać spełnienie warunków z art. 17b ust. 1 ustawy o CIT, czy też oznacza to, że zawarcie umowy cesji jest zdarzeniem obojętnym z punktu widzenia podatkowej kwalifikacji umowy leasingu operacyjnego, a cesjonariusz powinien być traktowany jak pierwotna strona umowy leasingu operacyjnego zarówno wtedy, gdy wstępuje w prawa i obowiązki leasingodawcy, jak też wtedy, gdy wstępuje w prawa i obowiązki leasingobiorcy?

(...) Rozpatrując stanowisko Spółki, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdza, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają uregulowań dotyczących skutków podatkowych cesji umowy leasingu.

W związku z powyższym, skutki podatkowe cesji umowy leasingu należy wywodzić z ogólnych przepisów prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z dotychczasowym orzecznictwem dla podatkowej kwalifikacji przychodów i kosztów decydujące znaczenie ma analiza danego zdarzenia z punktu widzenia obowiązujących przepisów podatkowych, gdyż przepisy innych ustaw nie mogą mieć charakteru podatkotwórczego. Tym samym fakt, iż w świetle przepisów Kodeksu cywilnego w trakcie trwania umowy leasingu jest dopuszczalna cesja umowy leasingu z leasingobiorcy na osobę trzecią, nie może oznaczać automatycznego wstąpienia tej osoby w podatkowe uprawnienia pierwotnego leasingobiorcy.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy ustawy, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że zawarcie umowy cesji jest zdarzeniem obojętnym z punktu widzenia podatkowej kwalifikacji umowy leasingu operacyjnego. A w szczególności oznacza to, że bez względu na datę zawarcia umowy cesji (w stosunku do daty zawarcia umowy leasingu operacyjnego), umowa ta nie straci swego charakteru umowy leasingu operacyjnego, nie będzie konieczne badanie spełnienia warunków z art. 17b ust. 1 przez spółkę zależną na dzień zawarcia umowy cesji, zaś spółka zależna powinna być traktowana jak pierwotnie korzystający lub finansujący.

Spółka dowodzi, wbrew temu, co stwierdzają organy podatkowe, że nowy korzystający w wyniku cesji nie uzyskuje "podatkowego uprawnienia" dotychczasowego leasingobiorcy. Z wywodów Spółki wynika, że przez "podatkowe uprawnienie" rozumie ona wyłącznie prawo korzystającego do zaliczania w koszty podatkowe opłat leasingowych, natomiast pomija inne aspekty sprawy. A mianowicie, umowa leasingu przejęta przez cesjonariusza, z punktu widzenia fiskalnego oznacza, nową umowę zawartą przez nowego podatnika na ten sam przedmiot leasingu, gdzie strona finansującego pozostaje bez zmiany. A zatem, niezbędne jest ustalenie nowej wartości początkowej przedmiotu leasingu oraz okresu, w jakim umowa ta będzie obowiązywała. Nie może bowiem nowy korzystający, dla celów podatkowych, przyjąć wartości początkowej przedmiotu leasingu ustalonej przez pierwotne strony umowy, jak również kontynuować dotychczasowego okresu obowiązywania umowy. Oznaczałoby to, przywilej dla nowego leasingobiorcy w postaci przejęcia niepełnego okresu umowy, po którym będzie mógł on ewentualnie wykupić przedmiot leasingu po cenie ustalonej dla pierwotnego korzystającego, pomniejszonej o opłaty leasingowe, które poniósł jeszcze poprzedni korzystający. Prawo podatkowe, nie przewiduje natomiast tego typu przywilejów. Dlatego też, dopiero gdy zostaną ustalone nowe warunki umowy i jednocześnie będą one zgodne z warunkami określonymi w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, umowa przejęta w drodze cesji będzie stanowiła podatkową umowę leasingową (podkreśl. red.).

Należy również zwrócić uwagę, że cesja umowy leasingowej spowoduje także implikacje podatkowe po stronie finansującego, który będzie zobowiązany uwzględnić dla własnych celów podatkowych dokonane zmiany.

Reasumując, fakt że Kodeks cywilny w przypadku umowy leasingu dopuszcza możliwość przejęcia przez nowego korzystającego wszystkich praw i obowiązków poprzedniego korzystającego bez rozwiązywania umowy leasingowej nie oznacza, że dokonana cesja będzie miała analogiczne skutki na gruncie prawa podatkowego. Prawo podatkowe nie dopuszcza przeniesienia uprawnień podatkowych z jednego korzystającego/finansującego na drugiego korzystającego/finansującego w wyniku umowy cesji, gdyż sytuacja taka nie została przewidziana w rozdziale 14 Działu III Ordynacji podatkowej. Również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazują na możliwość zmian stron umowy leasingu. Przewiduje się jedynie, iż w trakcie umowy leasingu operacyjnego możliwa jest sytuacja, gdy finansujący przeniesie na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat leasingowych wynikających z zawartych umów, przy czym nie nastąpi zmiana po stronie finansującego i nie zmieni się właściciel przedmiotu umowy.

A zatem przystąpienie do umowy leasingu nowego korzystającego oznacza, iż w pełni uzasadnionym staje się konieczność zbadania, czy na dzień cesji umowa ta stanowi dla tego podmiotu podatkową umowę leasingową. Jeszcze raz należy podkreślić, że nie można kontynuować podatkowej umowy leasingowej w sytuacji, gdy korzystającym został nowy podatnik i przystępuje on do umowy, jako nowa jej strona i której okres obowiązywania jest już krótszy, niż w momencie podpisywania jej przez poprzedniego korzystającego. (...)"