IP-PB3-423-606/08-2/DG - Czy składki na ubezpieczenie społeczne, stanowiące część wynagrodzenia brutto pracownika lub zleceniobiorcy i przez niego finansowane stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodów w dacie ich faktycznej wpłaty na rachunek, czy też stanowią one koszt uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia w rozumieniu art. 15 ust. 4e, tj. w dacie ujęcia w księgach rachunkowych, przy założeniu, że koszty wynagrodzeń nie wiążą się ze ściśle określonym co do rodzaju i kwoty przychodem Spółki, lecz są kosztami pośrednio związanymi z przychodami?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2008 r. (data wpływu 11 kwietnia 2008 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 kwietnia 2008 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu uznania podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne, stanowiące część wynagrodzenia brutto pracownika lub zleceniobiorcy za koszt uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka w związku z prowadzoną działalnością zatrudnia pracowników:

Zdarza się, że wynagrodzenia z ww. tytułów za dany miesiąc, zwłaszcza przewidziane umowami zlecenia i umowami o dzieło, wypłacane są, w miesiącu/miesiącach następnych. Od ww. wynagrodzeń Spółka nalicza i odprowadza zgodnie z przepisami należny podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składki na ubezpieczenie społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe). Naliczenie i odprowadzenie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenie społeczne dokonywane jest zwykle w miesiącu następującym po miesiącu, w którym dokonano wypłaty wynagrodzenia. Ponoszone przez Spółkę koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi pozostają w związku z uzyskiwanymi przez nią przychodami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy. Ponadto zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57a u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do x składek, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Ponoszone przez Spółkę koszty wynagrodzeń w części przypadającej na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składki na ubezpieczenie społeczne, stanowiące element wynagrodzenia brutto pracownika lub zleceniobiorcy:

Odnośnie pkt b) należy zauważyć, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 57 odnosi się wyłącznie do wypłat dokonywanych na rzecz pracowników lub zleceniobiorców, za takie wypłaty nie można uznać płatności podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż płatność taka nie następuje na rzecz pracownika, lecz na rzecz organu podatkowego. Co do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 57a, przepis ten wyraźnie stanowi, iż nie uważa się za koszty podatkowe wyłącznie nieopłaconych do x składek w części finansowanej przez płatnika składek. a contrario, nieopłacone składki w części finansowanej przez ubezpieczonego stanowią koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. w dacie ich poniesienia w rozumieniu art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Przy czym zwrot "w celu" oznacza to, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym, że poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Z wynagrodzenia za pracę pracownikowi potrącane są m.in. zgodnie z art. 87 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) składki na ubezpieczenia społeczne oraz zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Przez należne pracownikowi wynagrodzenie rozumie się całą jego kwotę (brutto) a więc również tę część, która potrącana jest pracownikowi w formie składek do x czy zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub nie postawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych przez zakład pracy.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57a ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do x składek z zastrzeżeniem pkt 40, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Oznacza to, że wszelkie wynagrodzenia pracodawca może zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów dopiero z chwilą faktycznej ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji.

Z wyżej wymienionego przepisu art. 16 ust. 57a ustawy wynika, że do kosztów podatkowych nie mogą być zaliczone nieopłacone do x składki, jedynie w części finansowanej przez płatnika składek. Odprowadzenie składki x jest zatem istotne tylko w tym przypadku.

W sytuacji natomiast gdy wynagrodzenie zostało pracownikowi wypłacone bądź postawione do dyspozycji, a tym samym zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, kosztem tym staje się także ta część wynagrodzenia, która jest potrącana pracownikowi w formie składki ubezpieczeniowej czy zaliczki na podatek dochodowy.

Nieprawidłowe jest zatem stanowisko Spółki, która nalicza i odprowadza podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składki na ubezpieczenie społeczne w miesiącu następującym po miesiącu, w którym dokonano wypłaty wynagrodzenia.

Składki potrącane przez płatnika stanowiące składnik wynagrodzenia stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie wypłaty, dokonania lub postawienia do dyspozycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.