IP-PB3-423-544/07-2/GJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2007 r. (data wpływu 10 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na skapitalizowane odsetki od pożyczki w dacie ich kapitalizacji - jest prawidłowe.

W dniu 10 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na skapitalizowane odsetki od pożyczki w dacie ich kapitalizacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka finansuje bieżącą działalność gospodarczą zaciągając pożyczki od austriackiej spółki zagranicznej, z którą nie jest bezpośrednio powiązana kapitałowo. Obie spółki spełniają definicję podmiotów powiązanych wynikającą z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka zaciągnęła dwie pożyczki w 2006 r. Pożyczki te zostały wykorzystane na zakup budynku, który stanowi środek trwały i jest wykorzystywany na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności w zakresie wynajmu. Odsetki od pożyczek zostały naliczone po dniu przekazania budynku do używania i wprowadzenia budynku do ewidencji środków trwałych. Zgodnie z treścią umów pożyczek odsetki naliczane są w trzymiesięcznych okresach rozliczeniowych. Jednocześnie po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego kwota naliczonych odsetek będzie podlegać kapitalizacji - tj. naliczone odsetki będą doliczane do kwoty kapitału. Zwiększona w ten sposób kwota kapitału będzie stanowić podstawę do naliczania odsetek za kolejny okres rozliczeniowy. Taki schemat rozliczeń obowiązywać będzie, aż do zakończenia okresu, na jaki udzielona została pożyczka. Strony poddały zawarte przez siebie umowy prawu austriackiemu.

Spółka zamierza zaciągać kolejne pożyczki od spółki austriackiej, jak również od innych podmiotów, postępując analogicznie w zakresie naliczania odsetek tj. odsetki będą kapitalizowane tj. kwota naliczonych odsetek będzie doliczana do kwoty pożyczki i będzie stanowić podstawę do naliczania odsetek w następnym okresie rozliczeniowym. Po zakończeniu okresu, na jaki zawarto umowy pożyczek, Spółka ureguluje wszystkie należności wynikające z umowy pożyczek tj. zarówno kwotę pożyczki jak również odsetki. Dotyczy to zarówno umów już zawartych ze spółką austriacką jak też umów, jakie Spółka zamierza zawrzeć w przyszłości z ta spółką lub z innymi podmiotami.

W związku z powyższym Spółka zadała pytanie:

Czy w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka może zaliczyć kwotę odsetek naliczonych w każdym okresie rozliczeniowym, a następnie skapitalizowanych bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów już w dniu ich kapitalizacji.

Zdaniem Spółki w przedmiotowym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do zaliczenia kwoty odsetek naliczonych za poszczególne okresy rozliczeniowe, a następnie skapitalizowanych bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w dniu kapitalizacji tych odsetek. Analogicznie Spółka może bezpośrednio zaliczyć w koszty uzyskania przychodów odsetki od pożyczek wykorzystanych na zakup budynku oraz koszty dodatkowe związane z tym zakupem w odniesieniu do odsetek naliczonych i skapitalizowanych po wprowadzeniu budynku do ewidencji środków trwałych i przyjęciu go do używania.

Swoje stanowisko Spółka uzasadnia jak niżej:

Stosownie do treści art. 15 ust. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w przepisie art. 16 ust. 1 ustawy. A zatem kosztem podatkowym jest taki koszt, który spełnia następujące przesłanki:

W ocenie Spółki w przedmiotowej sprawie wszystkie wymienione warunki umożliwiające zaliczenie skapitalizowanych odsetek w koszty podatkowe są spełnione. Kapitalizacja odsetek z prawnego i ekonomicznego punktu widzenia powoduje uregulowanie należności Spółki z tytułu odsetek, które stanowią wynagrodzenie za możliwość korzystania z kapitału obcego. Ponadto, uzyskany w drodze pożyczki kapitał obcy służy rozwojowi działalności gospodarczej Spółki, co w bezpośredni sposób przekłada się również na możliwość generowania przychodów podatkowych.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tylko odsetki od pożyczek zaciągniętych na zakup środka trwałego, naliczane do dnia przyjęcia środka trwałego do używania, powiększają wartość początkową środka trwałego, czyli są zaliczane do kosztów podatkowych w drodze amortyzacji środka trwałego.

Natomiast odsetki należne po dniu wprowadzenia środka trwałego do ewidencji środków trwałych, nie powiększają wartości początkowej tego środka, ale są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w sposób bezpośredni; odsetki kapitalizowane są zaliczane w koszty uzyskania przychodów w chwili ich kapitalizacji.

Na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Nie podlegają zaliczeniu w koszty również odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji (art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy), odsetki od własnego kapitału włożonego przez podatnika w źródło przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 13 ustawy), odsetki od dopłat wnoszone do spółki w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, a także odsetki od dywidend i innych dochodów z udziału w zyskach osób prawnych (art. 16 ust. 1 pkt 13a ustawy). Wszelkie inne zapłacone, w tym również skapitalizowane odsetki stanowią dla pożyczkobiorcy koszt podatkowy. Stanowisko to znajduje jednoznaczne potwierdzenie w treści art. 16 ust. 1 pkt 10 ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów) z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle przedstawionych przepisów skapitalizowane odsetki stają się kosztem uzyskania przychodów w momencie dokonania ich kapitalizacji.

Kapitalizacja odsetek jest formą zapłaty przez pożyczkobiorcę naliczonych odsetek. Jest to operacja doliczenia naliczonych i nie zapłaconych odsetek do kwoty głównej pożyczki. W rezultacie zobowiązanie z tytułu spłaty odsetek przekształca się w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki. Po dokonaniu kapitalizacji oprocentowanie liczone jest od nowej, wyższej podstawy, na którą składa się pożyczony kapitał oraz doliczone do tego kapitału odsetki. Dzięki kapitalizacji odsetki tracą swój dotychczasowy charakter tj. przestają być odsetkami a stają się składnikiem kapitału. W ten sposób dochodzi do spłaty odsetek, wskutek czego zobowiązanie z tytułu odsetek wygasa. Kapitalizacja jest zatem formą zapłaty zobowiązania z tytułu odsetek, co uzasadnia zaliczenie kwoty skapitalizowanych odsetek w koszty podatkowe już w momencie ich kapitalizacji.

W ocenie Spółki o zasadności jej stanowiska przemawia również to, że w przypadku przyjęcia, że Spółka nie jest uprawniona do zaliczenia w koszty podatkowe odsetek już w chwili ich kapitalizacji, powstaną trudności z ustaleniem wysokości kosztu podatkowego.

W momencie spłaty pożyczki wraz ze skapitalizowanymi odsetkami, Spółka nie spłaca oddzielnie odsetek, a oddzielnie początkowej kwoty kapitału, ale spłaca tylko kwotę kapitału, obejmującego zarówno kwotę skapitalizowanych odsetek jak i kwotę początkowego kapitału pożyczki. Z momentem kapitalizacji odsetki tracą bowiem swój odrębny byt prawny i nie jest możliwe rozdzielenie, jaka część spłaty powinna zostać zaliczona jako spłata kapitału, a jaka część kwoty powinna zostać potraktowana jako spłata skapitalizowanych odsetek.

W takiej sytuacji Spółka będzie musiała przyjąć uproszczenie, że każda spłata pożyczki powinna zostać proporcjonalnie potraktowana jako częściowa spłata początkowej kwoty pożyczki i częściowa spłata odsetek skapitalizowanych do momentu zapłaty. To zaś prowadziłoby do sytuacji, iż koszt uzyskania przychodów byłby na dany moment wielkością szacunkową, ustaloną statystycznie, co jest sprzeczne z ogólną ideą, zgodnie z którą kosztem podatkowym jest co do zasady koszt faktycznie poniesiony. W świetle powyższego nie ma wątpliwości, że kapitalizacja odsetek jest formą ich zapłaty. Dlatego też kapitalizacja odsetek powoduje, że skapitalizowane odsetki mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych w momencie ich kapitalizacji.

Wnioskodawca stwierdza, że podejście takie znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych, stanowisku Ministerstwa Finansów oraz organów podatkowych, które potwierdzają je w wydanych interpretacjach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym odnośnie zdarzenia przyszłego stanu prawnego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.