IP-PB3-423-499/08-2/JB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2008 r. (data wpływu 20 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dla ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dla celów podatkowych w Spółce, która nabyła je w ramach aportu przedsiębiorstwa stosuje się art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10a ustawy oraz, jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego Spółki objętego za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa odbędzie się z zastosowaniem tzw. agio, a więc wartość wnoszonego jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwa będzie wyższa od wartości nominalnej objętych udziałów, a cała nadwyżka zgodnie z postanowieniami art. 154 ustawy - Kodeks spółek handlowych zostanie przekazana na fundusz zapasowy Spółki, to czy dla ustalenia wysokości odpisów amortyzacyjnych od nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ma zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy - - jest prawidłowe.

W dniu 20 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

* czy dla ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dla celów podatkowych w Spółce, która nabyła je w ramach aportu przedsiębiorstwa stosuje się art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego Spółki objętego za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa odbędzie się z zastosowaniem tzw. agio, a więc wartość wnoszonego jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwa będzie wyższa od wartości nominalnej objętych udziałów, a cała nadwyżka zgodnie z postanowieniami art. 154 ustawy - Kodeks spółek handlowych zostanie przekazana na fundusz zapasowy Spółki, to czy dla ustalenia wysokości odpisów amortyzacyjnych od nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ma zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia planuje utworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą "Ł" Sp. z o.o. Spółka ta następnie podwyższy kapitał zakładowy, który zostanie objęty przez dotychczasowego wspólnika, tj. spółdzielnię w likwidacji za wkład niepieniężny w postaci całego jej przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy - Kodeks cywilny. Podwyższenie kapitału Spółki odbędzie się z zastosowaniem tzw. agio, a więc wartość wnoszonego jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwa będzie wyższa od wartości nominalnej objętych udziałów, a cała nadwyżka zgodnie z postanowieniami art. 154 ustawy - Kodeks spółek handlowych zostanie przekazana na fundusz zapasowy Spółki. W ramach przedmiotowego przedsiębiorstwa nabyte zostaną środki trwałe. Nabywane środki trwałe to zarówno te określone w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a), ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i inne środki trwałe określone pod literą b, powyższego punktu. Strona wskazuje, że Spółka będzie miała siedzibę pod tym samym adresem co spółdzielnia. Środki trwałe nabyte w ramach aportu przedsiębiorstwa podlegające amortyzacji będą przez Spółkę amortyzowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Ad.1

W opinii Wnioskodawcy, w związku z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, począwszy od 1 stycznia 2007 r. ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dla celów podatkowych w Spółce, która nabyła je w ramach aportu przedsiębiorstwa stosuje się art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10a ww. ustawy.

Ad.2

W odniesieniu do drugiego zapytania, Wnioskodawca uważa, że jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego Spółki objętego za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa odbędzie się z zastosowaniem tzw. agio, a więc wartość wnoszonego jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwa będzie wyższa od wartości nominalnej objętych udziałów, a cała nadwyżka zgodnie z postanowieniami art. 154 ustawy - Kodeks spółek handlowych zostanie przekazana na fundusz zapasowy Spółki, to dla ustalenia wysokości odpisów amortyzacyjnych od nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d), ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwagi na fakt, iż w tym przypadku stosuje się art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10a ww. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie różnicuje dwa rodzaje wkładów niepieniężnych, czyli wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i wkładu niepieniężnego w innej postaci. Art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d), cytowanej ustawy ma zastosowanie do wkładów niepieniężnych w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, a jednocześnie jego zapisy nie dają się powiązać z zapisami art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10a wymienionej ustawy, ponieważ wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przez Spółkę w drodze aportu przedsiębiorstwa, dla rozliczenia którego zastosowano tzw. agio, nie odpowiada wartości przedsiębiorstwa, gdyż w ramach przedsiębiorstwa nabyto również inne składniki majątkowe nie stanowiące środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych oraz przejęto zobowiązania wpływające na wartość przedsiębiorstwa. W związku z tym, nie ma możliwości zastosowania dla takiej sytuacji art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d), czyli ustalenia części wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych, która nie została przekazana na podwyższenie kapitału zakładowego.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Odp. 1.

Zgodnie z art. 1 pkt 14 lit. d), ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 217, poz. 1589) w art. 16g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) dodano między innymi ust. 10a, zgodnie z którym w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego stosuje się odpowiednio art. 16g ust. 9, natomiast jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio art. 16g ust. 10 wskazanej ustawy.

Przepis ten wprowadził różne zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych aportem w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w zależności od tego czy składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych czy też nie były ujęte w takiej ewidencji.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż o ile wniesione aportem w postaci przedsiębiorstwa składniki majątku były wprowadzone do ewidencji środków trwałych wnoszonego aportem przedsiębiorstwa, wówczas wartość początkowa wskazanych środków trwałych będzie ustalana na podstawie art. 16g ust. 9 ww. ustawy, zgodnie z którym w razie przekształcenia formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Przy czym należy wskazać, iż zgodnie z art. 16g ust. 19 cytowanej ustawy, art. 16g ust. 9 nie stosuje się, o ile majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie, także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku dla wyceny przejmowanego majątku przepisy ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 stosuje się odpowiednio.

Reasumując, stwierdzić należy, iż o ile nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 16g ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a składniki majątkowe wchodzące w skład wnoszonego aportem przedsiębiorstwa były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, wówczas wartość początkową tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych należy określić na podstawie art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10a ww. ustawy.

Odp. 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu - z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych: nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Zauważyć należy, iż w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy zauważyć, iż art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ww. ustawy traktuje jedynie o środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego. Tym samym zgodnie z wykładnią literalną należy stwierdzić, że przepis ten nie ma zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa, gdyż bezpośrednio z treści powyższego przepisu tak nie wynika.

Reasumując, jeżeli do Spółki zostanie wniesione przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d), ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, iż kwestia możliwości wniesienia w formie aportu przez spółdzielnię w likwidacji całego przedsiębiorstwa spółdzielni do Spółki nie była przedmiotem niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.