IP-PB3-423-496/08-2/KR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2008 r. (data wpływu 17 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka planuje zawrzeć z firmą leasingową umowę leasingu operacyjnego na dostawę urządzenia frezującego. Wstępnie ustalono, iż czas trwania umowy to okres 36 miesięcy, wartość oferowana urządzenia wyniesie ok. 139.688,12 zł netto, czynsz zerowy ok. 62000 zł netto, opłata manipulacyjna 1397 zł netto. Czynsz zerowy i opłata manipulacyjna płatne są w dniu zawarcia umowy. Umowa określi ponadto harmonogram finansowy, czynsz 1-34 i czynsz 35.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do kosztów uzyskania przychodów danego miesiąca można zaliczyć pierwszą opłatę leasingową - czynsz zerowy.

Zdaniem Spółki, uiszczona przez Spółkę pierwsza opłata leasingowa kwota 62000 zł netto za czynsz zerowy będzie kosztem uzyskania przychodów danego miesiąca. Spółka uważa, że czynsz i opłata manipulacyjna nie jest warunkiem zawarcia umowy z firmą leasingową i otrzymania przedmiotu leasingu. Dla Spółki każdy czynsz będzie opłatą za dany okres korzystania z urządzenia i dotyczy ściśle określonego czasu, nie przekraczającego roku podatkowego, dlatego czynsze będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia. Ponadto, jeżeli urządzenie nie będzie spełniało oczekiwań zostanie zwrócone.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie zawiera wykazu wydatków, które przesądzają o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy - dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu - można potrącić koszty.

Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów zwłaszcza te, które odnoszą się nie tylko do roku podatkowego, w jakim zostały poniesione, ale i do lat następnych, jest uzależniony od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio czy pośrednio związanych z przychodami. Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4 ustawy oraz art. 15 ust. 4b-4e) w brzmieniu wprowadzonym nowelą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 217, poz. 1589).

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4 ustawy).

W myśl zaś art. 15 ust. 4d ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy).

Spełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do umów leasingu operacyjnego, stanowi podstawowe kryterium możliwości zaliczenia poniesionych na ich podstawie wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Art. 17a pkt 1 ustawy definiuje umowę leasingu jako umową nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umową, na mocy której jedna ze stron, zwana "finansującym" oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków drugiej stronie, zwanej "korzystającym" podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty. W podstawowym okresie umowy leasingu operacyjnego, korzystający, z tytułu używania środków trwałych ponosi opłaty ustalone w umowie, które stanowią jego koszt uzyskania przychodów. Na opłaty te składają się: opłata wstępna (czynsz inicjalny, czynsz zerowy) oraz raty leasingowe; suma tych opłat pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej środka trwałego oddanego do używania. Opłaty leasingowe, co do zasady, zaliczane są do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów, których nie można przyporządkować do określonego przychodu. Czynsz zerowy (opłata wstępna) tak jak i pozostałe opłaty wynikające z umowy leasingowej są opłatami za używanie przedmiotu leasingu.

Raty leasingowe opłacane przez korzystającego w okresie trwania umowy dotyczą ściśle określonego czasu, nie przekraczającego roku podatkowego. Dlatego są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, w dacie ich poniesienia. Natomiast opłata wstępna (czynsz zerowy, czynsz inicjalny) warunkuje rozpoczęcie realizacji umowy leasingu i jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu trwania umowy leasingu zawartej na czas oznaczony.

Zauważyć należy, że to jak są ukształtowane prawa i obowiązki stron umowy leasingu, zależy od ich uznania, byleby treść lub cel umowy nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) tej umowy, ustawie oraz zasadom współżycia społecznego. Wynika to z zasady swobody umów. Umowa leasingu należy do umów nazwanych, umożliwiającej korzystanie z cudzej rzeczy w określony sposób, uregulowanej w kodeksie Cywilnym. Kodeks stworzył tylko ogólne przepisy, chroniące interesy obydwu stron umowy leasingu, strony jednak w ramach tych przepisów mogą dowolnie kształtować swoje prawa i obowiązki. Odnośnie czynszu zerowego (opłaty wstępnej, czynszu inicjalnego) jest on indywidualnie ustalany przy podpisywaniu umowy leasingu. Z reguły im wyższa opłata wstępna, tym niższe raty leasingowe. Z kolei wysokość rat leasingowych jest również ustalana indywidualnie w zależności od wysokości opłaty wstępnej, czasu trwania umowy i rodzaju przedmiotu leasingu. Należy jednak podkreślić, że bez względu na nazewnictwo w przypadku, gdy czynsz zerowy (czynsz inicjalny, opłata wstępna) warunkuje zawarcie umowy leasingu, ma charakter opłaty bez której nie dojdzie do podpisania umowy, winna być rozliczana proporcjonalnie do czasu trwania umowy. Gdy zaś pierwsza opłata nawet jeśli w sposób istotny rożni się od pozostałych tzn. jest od nich dużo wyższa, poniesiona już po zawarciu umowy i dostarczeniu przedmiotu leasingu do używania, ma status raty, zaliczanej do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż czynsz zerowy płatny jest w dniu podpisania umowy i nie ma statusy raty gdyż dopiero w dniu zawarcia umowy i uiszczeniu opłaty czynszu zerowego zostanie ustalony harmonogram finansowy oraz wysokość rat leasingowych. Zgodnie ze stanem prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. podatnik zawierający umowę leasingu powinien podzielić koszt poniesienia opłaty wstępnej proporcjonalnie do całego okresu obowiązywania umowy leasingu i w takich częściach zaliczać do kosztów uzyskania przychodów przez cały czas umowy leasingu.

Jednocześnie organ podatkowy pragnie zauważyć, że powołana we wniosku interpretacja z dnia 2 października 2007 r. (przyjęto, że jest to interpretacja Nr IPPB1/415-53/07-4/ES gdyż we wniosku podano tylko datę wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie) dotyczy innego stanu faktycznego - pierwszej raty leasingowej wynikającej z harmonogramu zawartego w umowie a nie opłaty zerowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.