IP-PB3-423-485/08-2/PS - Czy fundusze zagraniczne powinny być traktowane jako „fundusze inwestycyjne”, o których mowa art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegające zwolnieniu podmiotowemu, a tym samym Bank nie powinien pełnić na podstawie art. 26 ww. ustawy funkcji płatnika od przychodów podatkowych osiąganych przez te fundusze, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 22 ustawy?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2008 r. (data wpływu 31 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych uzupełnione pismem z dnia 2 maja 2008 r. (data wpływu 12 maja 2008 r.) w zakresie opodatkowania należności wypłacanych na rzecz zagranicznych funduszy inwestycyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 marca 2008 r. 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania należności wypłacanych na rzecz zagranicznych funduszy inwestycyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej fundusze zagraniczne w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych lokują środki pieniężne u Wnioskodawcy (dalej: Bank) w postaci depozytów, papierów wartościowych, a także akcji Banku. Z tego tytułu otrzymują przychody podlegające na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 22 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu od osób prawnych. Bank z tytułu wypłat tych przychodów pełni funkcję płatnika podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy fundusze zagraniczne powinny być traktowane jako "fundusze inwestycyjne", o których mowa art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegające zwolnieniu podmiotowemu, a tym samym Bank nie powinien pełnić na podstawie art. 26 ww. ustawy funkcji płatnika od przychodów podatkowych osiąganych przez te fundusze, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 22 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata przez Bank przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na rzecz funduszy zagranicznych, o których mowa w art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (dalej: fundusze zagraniczne) nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych z uwagi na zwolnienie podmiotowe tych funduszy z podatku dochodowego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bank tym samym nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyr. z dnia 14 marca 2008 r. (III SA/Wa 1577/07) orzekł, że fundusz zagraniczny z siedzibą w L, który nie sprzedaje jednostek uczestnictwa na terenie Polski, a otrzymuje jedynie odsetki od depozytów bankowych, jest funduszem inwestycyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. W konsekwencji jest on zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy. Sąd stwierdził, że decydujący jest art. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, który stwierdza, że ustawa ta ma zastosowanie do zasad prowadzenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności przez fundusze zagraniczne. W konsekwencji Sąd stwierdził, iż podleganie tej ustawie przez fundusze zagraniczne jest przesłanką do stwierdzenia, iż skarżący fundusz zagraniczny powinien podlegać zwolnieniu podmiotowemu z podatku dochodowego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Wnioskodawcy, z wyr. tego płynie zatem wniosek, iż nie tylko będący stroną w tej sprawie fundusz zagraniczny z siedzibą w L powinien podlegać zwolnieniu podmiotowemu, ale również wszelkie inne fundusze zagraniczne, o których mowa w art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych powinny podlegać zwolnieniu podmiotowemu z opodatkowania. W rezultacie wyrok ten potwierdza stanowisko Banku, iż nie powinien on pełnić na podstawie art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych funkcji płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów wypłacanych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 i art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Według Wnioskodawcy, wyrok ten wydaje się być również zbieżny z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości związanym z zakazem dyskryminacji podatkowej przedsiębiorstw z różnych krajów członkowskich Unii Europejskiej (por. np. wyroki ETS w sprawie Derikayit C170/05 w sprawie Bosal C-168/01; w sprawie CLT-UFA C-253/03). Opodatkowanie przychodów (dochodów funduszy zagranicznych z innych krajów Unii Europejskiej podatkiem dochodowym w Polsce stanowiłoby bowiem formę dyskryminacji podatkowej tych podmiotów w stosunku do zwolnionych z opodatkowania funduszy inwestycyjnych mających siedzibę w Polsce, a zatem naruszałoby treść art. 43 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (zasadę swobody przedsiębiorczości).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) zwalnia się od podatku fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546).

Podkreślić należy, iż ustawa o funduszach inwestycyjnych wyraźnie rozróżnia pojęcie "funduszu inwestycyjnego" oraz "funduszu zagranicznego". Z przepisu art. 1 ww. ustawy wynika, że ustawa ta określa zasady tworzenia i działania funduszy inwestycyjnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zasady prowadzenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności przez fundusze zagraniczne i spółki zarządzające, przy czym przez "fundusz zagraniczny", zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy, należy rozumieć fundusz inwestycyjny otwarty lub spółkę inwestycyjną z siedzibą w państwie członkowskim prowadzące działalność zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.

Ustawa ta określa więc zasady tworzenia i funkcjonowania towarzystw funduszy inwestycyjnych i funduszy inwestycyjnych mających siedzibę na terytorium Polski (Dział II i III ustawy), zasady funkcjonowania depozytariuszy (Dział IV ustawy), warunki udzielania zezwoleń dla podmiotów pośredniczących w zbywaniu jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych oraz zakres obowiązków, jakie ciążą na tych podmiotach, jak również zasady wykonywania nadzoru nad tymi podmiotami przez Komisję Nadzoru Finansowego (wcześniej przez Komisję Papierów Wartościowych i Giełd).

Zgodnie z postanowieniami ww. ustawy (art. 14 ust. 1) fundusz inwestycyjny z siedzibą na terytorium Polski może być utworzony, po uzyskaniu zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego (dalej: Komisja), wyłącznie przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych. Towarzystwa zaś mogą działać tylko w formie spółki akcyjnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, po uzyskaniu zezwolenia Komisji na wykonywanie działalności, której przedmiotem jest wyłącznie tworzenie funduszy inwestycyjnych i zarządzanie nimi, reprezentowanie ich wobec osób trzecich oraz zarządzanie zbiorczym portfelem papierów wartościowych, o czym stanowi art. 38 ust. 1 i 2 ustawy).

Zagraniczne zaś fundusze inwestycyjne, zbywające na terytorium Polski jednostki uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym oraz lokujące swoje aktywa: w papiery wartościowe, depozyty oraz nabywające akcje danego banku z siedzibą w Polsce są tworzone na podstawie właściwych przepisów prawa państwa macierzystego, które regulują również funkcjonowanie tych funduszy. Ustawa o funduszach inwestycyjnych odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy fundusz zagraniczny (w rozumieniu ustawy o funduszach inwestycyjnych) zamierza zbywać emitowane przez siebie tytuły uczestnictwa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, fundusz lub spółka nim zarządzająca są obowiązane do pisemnego zawiadomienia Komisji o tym zamiarze (art. 253 ust. 1 ww. ustawy). Zgodnie z art. 253 ust. 5 i ust. 6 ustawy zbywanie tytułów uczestnictwa emitowanych przez fundusz zagraniczny może rozpocząć się po upływie 2 miesięcy od złożenia wszystkich wymaganych dokumentów, o których mowa w ust. 2, pod warunkiem, że Komisja nie zakazała, w drodze decyzji wydanej przed upływem ww. terminu, zbywania na terytorium Rzeczypospolitej tytułów uczestnictwa w sytuacjach przewidzianych w ww. ust. 6 ustawy. Komisja wykonuje więc jedynie nadzór na zbywaniem na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułów uczestnictwa emitowanych przez fundusze zagraniczne zgodnie z przepisami prawa i zasadami uczciwego obrotu, o czym stanowi art. 259 ust. 4 ustawy, właściwy zaś nadzór nad funduszami zagranicznymi wykonują właściwe organy państwa macierzystego tych funduszy (art. 253 ust. 1 ustawy). To wyłącznie właściwe organy państwa macierzystego funduszu zagranicznego są uprawnione do podejmowania środków nadzorczych w przypadku naruszenia przez ten fundusz przepisów prawa, regulaminu funduszu zagranicznego lub zasad uczciwego obrotu, z wyjątkiem sytuacji gdy naruszenie przepisów prawa, regulaminu lub zasad uczciwego obrotu miało miejsce przy zbywaniu tytułów uczestnictwa emitowanych przez fundusz zagraniczny na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 259 ust. 1 i 5 ustawy).

Biorąc pod uwagę brzmienie wskazanych przepisów należy uznać, iż zagraniczny fundusz inwestycyjny, mający siedzibę w państwie innym niż Polska, nie może zostać uznany za fundusz inwestycyjny działający na podstawie przepisów ustawy o funduszach inwestycyjnych. Podstawą działania funduszy zagranicznych są przepisy macierzystego państwa, na terytorium którego mają siedzibę, natomiast zakres stosowania przepisów powołanej ustawy ograniczony jest wyłącznie do zasad prowadzenia działalności funduszy zagranicznych na terytorium Polski w zakresie dystrybucji wyemitowanych przez te fundusze tytułów uczestnictwa.

W konsekwencji, z faktu że zagraniczny fundusz inwestycyjny lokujący na terytorium Polski swoje aktywa: w papiery wartościowe, depozyty oraz nabywający akcje danego banku z siedzibą w Polsce nie może być uznany za fundusz inwestycyjny działający na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych należy wywieść stwierdzenie, iż nie może on korzystać w Polsce ze zwolnienia podmiotowego, które na mocy art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostało przyznane funduszom mającym siedzibę w Polsce. W związku z tym zagraniczny fundusz inwestycyjny, osiągający dochody w Polsce, zobowiązany będzie także do poddania ich opodatkowaniu w Polsce z uwzględnieniem postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, eliminujących skutki opodatkowania dochodu "u źródła".

Stosownie do treści art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany pobierać jako płatnik, na podstawie art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy od wypłaconych na rzecz funduszu zagranicznego należności z tytułów określonych w wymienionych przepisach, przy uwzględnieniu postanowień odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Odnosząc się do powoływanego przez Wnioskodawcę we wniosku wyr. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z siedzibą stwierdzić należy, że został on wydany w indywidualnej sprawie, w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego i nie ma charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.