IP-PB3/423-466/08-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2008 r. (data wpływu 27 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 27 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od roku 2003 Spółka miała zawartą długoterminową umowę najmu ponad 300 cystern z XX (właściciel: ZY). Pozyskane wagony były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej - były wydzierżawiane do XX oraz do innych klientów. Zgodnie z umową najmu, Spółka odpowiadała za stan techniczny tych wagonów (zlecała oraz ponosiła koszty napraw okresowych wagonów itp.) oraz wzięła na siebie ryzyko biznesowe uplasowania wagonów na rynku (jeśli wagony nie pracowały, Spółka płaciła za nie czynsz).

Z punktu widzenia prawa bilansowego: od 2004 r. Spółka wprowadziła zasadę rozliczania w czasie wydatków na naprawy okresowe wagonów (wagonów własnych, wagonów w leasingu oraz wagonów pozyskanych na podstawie długoterminowych umów najmu, czyli np. wagony z Z...). Wydatki były rozliczane w czasie (w każdym miesiącu na wynik odnoszony był odpowiedni koszt), ponieważ ponoszone wydatki dotyczyły przychodów, które będą generowane w najbliższych okresach. Zastosowano jeden okres rozliczeniowy - 36 miesięcy.

Z punktu widzenia podatku dochodowego, wydatki na naprawy okresowe były bezpośrednio odnoszone na wynik podatkowy do czasu nowelizacji ustawy. Po nowelizacji, Wnioskodawca od 2007 r. wprowadził jednolitą metodę rozliczeń międzyokresowych, bilansowo i podatkowo w okresie 36 miesięcy.

W grudniu 2007 r. na podstawie podpisanego porozumienia między XX a Z..., Spółka musiała zwrócić część wagonów do właściciela. Na rozliczeniach międzyokresowych kosztów (R...) pozostała kwota nierozliczona - nieodniesiona na wynik (ani bilansowy, ani podatkowy).

Wnioskodawca z uwagi na niemożność dalszego rozliczenia tych kosztów w czasie odniósł kwotę nierozliczonych wydatków w koszty bieżącego okresu w całości jako koszty uzyskania przychodów. Taką samą procedurę postępowania Wnioskodawca zastosował w stosunku do wydatków ponoszonych tuż przed rozwiązaniem dzierżawy, odnoszących się do tych przedmiotów dzierżawy, odnosząc całość ponoszonych kosztów w poczet kosztów uzyskania przychodów z datą ich poniesienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca prawidłowo rozlicza wydatki związane z utrzymaniem przedmiotu dzierżawy oraz prawidłowo zaliczył w koszty uzyskania przychodów wydatki roku 2007 związane z naprawami okresowymi przedmiotu rozwiązanej umowy dzierżawy w związku z niemożnością rozliczenia ich w czasie, w zwyczajowo przyjęty sposób, jak również wydatki nierozliczone w czasie, ujęte pierwotnie w rozliczeniach międzyokresowych czynnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Natomiast za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury albo na który ujęto koszt, na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury.

Wnioskodawca zgodnie z powyższą zasadą poniesione koszty związane z uzyskiwanym przychodem podatkowym oraz związane z kosztem zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów odnosi w koszty proporcjonalnie do możliwego do otrzymania przychodu związanego z tym kosztem.

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z uwagi na powyższe, prawidłowym jest, według Wnioskodawcy, rozliczanie poniesionych kosztów napraw okresowych w zwyczajowo przyjętym czasie do rozliczania tego typu wydatków, jak również skrócenie tego czasu i zaliczenie tych kosztów jako kosztów uzyskania w kwocie jednorazowej z dniem poniesienia.

Prawidłowym zatem również jest rozliczenie kwoty pozostałej na rozliczeniach międzyokresowych czynnych, nie odniesionej wcześniej jako koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do uzyskiwanego przychodu podatkowego czyli w całości pozostałej kwoty, w przypadku wcześniejszego od planowanego zakończenia uzyskiwania pożytków w formie przychodów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W związku z tym, należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Przedstawione przez Spółkę w stanie faktycznym wydatki związane z naprawami okresowymi dzierżawionych wagonów - przy zachowaniu, że zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów - nie były kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami. Konieczność ich poniesienia wynikała z faktu, że Spółka, zgodnie z umową najmu, odpowiadała za stan techniczny tychże wagonów. Zatem koszty te były związane w sposób ogólny z przychodami Spółki osiąganymi w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Do przedmiotowych wydatków znajdzie więc zastosowanie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Ponieważ remonty dzierżawionych wagonów wykonywane są okresowo, w związku z czym dotyczą one okresu na jaki remont został wykonany. Wykonanie takiego remontu umożliwiało Spółce korzystanie z wagonów, aż do następnego remontu. Po nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2007 r., koszty remontów wykonywanych okresowo, Spółka, w ujęciu rachunkowym, rozliczała, jako koszty dotyczące okresu przekraczającego rok podatkowy, tj. okresu 36 miesięcy.

Dodatkowo należy mieć na uwadze zapis art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Powyższa regulacja oznacza, że poniesienie kosztu, a więc możliwość uznania go za koszt podatkowy, jest uzależniona od jego zaksięgowania.

Jak wynika ze złożonego wniosku, Spółka wydatki dotyczące remontów księgowała na koncie rozliczeń międzyokresowych kosztów i rozliczała je dla potrzeb bilansowych sukcesywnie przez okres 36 miesięcy. W takich samych okresach zaliczała je do kosztów podatkowych. Działania Spółki były zatem jak najbardziej prawidłowe.

Następnie część z wydzierżawianych wagonów Spółka w grudniu 2007 r. musiała zwrócić do właściciela (umowa dzierżawy została rozwiązana). W stosunku do tych przedmiotów dzierżawy, które zostały przez Spółkę zwrócone, poniosła ona wydatki na ich utrzymanie tuż przed rozwiązaniem umowy odnosząc je w całości w koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Taką samą zasadę Spółka przyjęła w stosunku do wydatków, które w dniu rozwiązania umowy dzierżawy, pozostawały na rozliczeniach międzyokresowych kosztów jako kwota nierozliczona. Kwota ta została przez Spółkę również odniesiona w koszty podatkowe okresu bieżącego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż wydatki związane z utrzymaniem przedmiotów najmu, w stosunku do których umowa najmu została rozwiązana, a które zostały poniesione tuż przed tym rozwiązaniem oraz wydatki na remonty, które pozostały nierozliczone, ale odnoszą się do wagonów, które w wyniku rozwiązania umowy zostały zwrócone, stanowią, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów. Jako koszt podatkowy należało je potrącić, na podstawie art. 15 ust. 4d w związku z art. 15 ust. 4e tej ustawy, w momencie ich zaksięgowania w poczet tychże kosztów.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.