IP-PB3-423-443/08-2/KR - Czy wystawienie noty kaucyjnej podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2008 r. (data wpływu 7 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie noty kaucyjnej (otrzymanej kaucji)- jest prawidłowe.

W dniu 7 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedsiębiorca "X Ltd." Sp. z o.o. z siedzibą w L w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaje towary, określone jako niebezpieczne, które na podstawie ustawy z dnia 11 maja 2001 r. o opakowaniach i odpadach opakowaniowych (Dz. U. z 2001 Nr 63, poz. 938) podlegają dystrybucji wraz z opakowaniem zwrotnym. Kupujący przyjmując określone towary, otrzymuje również opakowanie, które podlega zwrotowi firmie w wskazanej przez "X" na podstawie umowy "Przejęcia Obowiązku Odzysku i Recyklingu". Wraz z zakupionym towarem druga strona otrzymuje notę kaucyjną stanowiącą dowód wydania opakowań oraz uiszczenia kaucji związanej z ich wydaniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wystawienie noty kaucyjnej (otrzymanie kaucji) podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych.

Według Wnioskującego, powołać należy się na art. 12 ust. 1 Ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654), który zawiera katalog świadczeń określonych jako przychód. W art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawa stanowi, że przychodem są otrzymane pieniądze. Kaucja jest niewątpliwie świadczeniem, którego przedmiotem jest określona kwota pieniężna, jednakże należy pamiętać o podstawowej cesze charakteryzującej kaucję, czyli o jej zwrotnym charakterze. Kaucja podlega zwrotowi na rzecz drugiej strony zobowiązania w przypadku, jeżeli spełnił on prawidłowo swoje świadczenie (w tym przypadku zwrócił w terminie opakowania). Mamy w tej sytuacji do czynienia ze świadczeniem ograniczonym w czasie. W wyroku NSA z 31 października 1995 r. (SA/Wr 92/95) możemy znaleźć definicję kaucji: "pojęcie kaucji jest używane w sytuacji, gdy określona wpłata zabezpiecza interesy dającego kaucję, jednakże strony równocześnie przewidują zwrot należności." Możemy zatem stwierdzić, że świadczenie w postaci kaucji nie jest trwałym przysporzeniem, gdyż z otrzymaniem kaucji zawsze powstaje zobowiązanie do jej zwrotu. Ponadto zgodnie z orzeczeniem NSA z 14 maja 1998 r. (SA/Sz 1305/97) "o tym czy kaucja stanowi przychód decyduje nie brak jej w katalogu wartości nie zaliczonych przez ustawę z 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów (art. 12 ust. 4), ale to czy jest ona wartością przez podatnika otrzymaną w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1. Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak własnymi". Tak więc o zaliczeniu danego przysporzenia do przychodów decyduje jego definitywny charakter tzn., że w sposób ostateczny faktycznie powiększa aktywa danego podmiotu. Natomiast kaucja nie jest wartością otrzymaną stanowi jedynie zabezpieczenie spełnienia przez drugą stronę świadczenia. Otrzymujący kaucję nie może się z niej zabezpieczyć do momentu wystąpienia skutków określonych w umowie. Wnioskować można, że kaucja nie jest przychodem, staje się nim dopiero w momencie wystąpienia okoliczności uprawniających do zaspokojenia wierzyciela z kaucji. W tym też momencie powstaje obowiązek podatkowy.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym i definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) precyzyjnie określają sposób ustalenia momentu powstania przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

O tym, czy środki pieniężne otrzymane z tytułu kaucji są zaliczane do przychodów na podstawie ww. przepisów, decyduje fakt, czy zwiększają one aktywa majątkowe Spółki, a tym samym czy Spółka dysponuje tymi środkami jak własnymi.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia kaucji. Kaucja - według Słownika języka polskiego (PWN, Warszawa, 2002 r.) - jest to suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania. Zatem fakt przyjęcia kaucji w depozyt, a następnie jej zwrot, nie powodują powstania przychodu w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Kaucja jest neutralna podatkowo, tzn. nie jest ani kosztem ani przychodem, aż do wystąpienia okoliczności, które uprawniają wierzyciela do zaspokojenia się z kaucji. Spółka otrzymując kaucję nie ma prawa uznać otrzymanej kwoty jako wpływu o charakterze definitywnym, chyba że wystąpią okoliczności uprawniające do jej zatrzymania. Wtedy kwota wpłacona tytułem zabezpieczenia zwrotu opakowania traci swój kaucyjny charakter. W takiej sytuacji kaucja staje się pewnego rodzaju karą umowną i będzie stanowiła przychód. Momentem powstania przychodu będzie chwila, gdy kaucja stanie się kwotą należną, tj. z chwilą wystąpienia okoliczności, które uprawniają Spółkę do zatrzymania kaucji.

Umowa pomiędzy stronami powinna regulować moment, w którym następuje rozliczenie kaucji. Wówczas gdy na ten dzień zachodzą przesłanki do zatrzymania kaucji, staje się ona dla uzyskującego przychodem podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.