IP-PB3-423-414/08-2/DG - Wydanie elektronicznej karty podarunkowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie momentu powstania przychodu - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 marca 2008 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie telekomunikacji, informatyki, handlu detalicznego, z wyjątkiem sprzedaży pojazdów mechanicznych i motocykli, naprawy artykułów użytku osobistego i domowego oraz pozostałej działalności usługowej. W związku z szybko zmieniającym się rynkiem Spółka zamierza wprowadzić nowy produkt w postaci elektronicznej karty podarunkowej. Karta podarunkowa będzie elektroniczną wersją papierowych bonów towarowych, wielokrotnego zastosowania z uwagi na możliwość jej doładowania bezpośrednio w punktach sprzedaży. Karta podarunkowa będzie skierowana zarówno do osób prawnych, osób niemających osobowości prawnej, jak również do osób fizycznych i będzie upoważniała do wymiany zgromadzonych na niej funduszy na określony towar we wskazanych punktach sprzedaży, bez możliwości wycofania zgromadzonych funduszy na gotówkę. W przypadku, gdy wartość zakupu przekroczy środki zgromadzone na karcie klient będzie zobowiązany do wyrównania tej różnicy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy moment powstania przychodu następuje w chwili otrzymania pieniędzy oraz czy w momencie wymiany zgromadzonych środków pieniężnych następuje konieczność skorygowania jej podstawy o podatek od towarów i usług?

Stosownie do art. 12 ust 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę uzyskania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c i 3d, dzień wystawienia faktury VAT (wystawienia rachunku), nie później niż ostatni dzień miesiąca, w którym: wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe lub wykonano usługę, w tym częściowo usługę, jeżeli jej częściowe wykonanie stanowi wynikający z umowy lub odrębnych przepisów tytuł do zapłaty, lub otrzymania zapłaty. Pieniądze otrzymane z tytułu sprzedaży kart podarunkowych stanowić będą przychód Spółki w momencie wydania (sprzedaży) kart podarunkowych, zatem nie mogą być uznane za pobrane lub zarachowane należności na poczet dostaw usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Moment powstania przychodu nastąpi w chwili, gdy Spółka otrzyma zapłatę za wykonanie świadczenia, tj. w chwili otrzymania zapłaty za wydanie karty podarunkowej, a nie w momencie wykonania usługi na rzecz ostatecznego klienta (tj. wymiany karty na towar w sklepie). Natomiast nadwyżka kwoty uzyskanej ze sprzedaży karty podarunkowej nad wartością brutto usług faktycznie wykonanych na rzecz klienta w sytuacji; gdy klient dokonując płatności kartą podarunkową nie wykorzysta w pełni jego wartości; będzie przychodem, jednakże kwoty tej nadwyżki Spółka nie będzie wyodrębniać, bowiem przychodem będzie cała kwota uzyskana ze sprzedaży bonu (czyli w przedstawionym przypadku będzie to wartość nominalna bonu) i przychód ten w całości zostanie zaewidencjonowany dla celów podatku dochodowego od osób prawnych już w momencie zapłaty za kartę podarunkową. Natomiast ze względu na przepis art. 12 ust. 4 pkt 9 p.d.o.p., zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług, Spółka powinna skorygować przychód z tytułu sprzedaży kart podarunkowych o należny podatek od towarów i usług, który wystąpi w momencie wydania rzeczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w przepisach art. 12 nie zawiera definicji przychodu, wskazuje jednakże przykładowe sytuacje skutkujące jego powstaniem (w ust. 1) oraz enumeratywnie reguluje zdarzenia, w których przychód podatkowy nie powstaje (w ust. 4), a także normuje pojęcie przychodów (należnych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (w ust. 3). Natomiast art. 12 ust. 3a, 3c-3e powołanej ustawy określa datę, w której przychód należny, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej winien być rozpoznany.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy, przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne (...).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do przepisu art. 12 ust. 3a wskazanej ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza wprowadzić do sprzedaży kartę podarunkową, która będzie elektroniczną wersją bonów towarowych z możliwością wielokrotnego doładowania.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie telekomunikacji, informatyki, handlu detalicznego - przychód w tym wypadku, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to kwoty należne od klientów za wykonanie usługi, sprzedaż towarów. Przychód ten jest rozpoznawany na podstawie art. 12 ust. 3a-e ustawy, tj (ust. 3a) w momencie wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Skoro zatem z tytułu świadczonych usług lub sprzedaży towarów, przychód jest rozpoznawany dopiero w momencie określonym w art. 12 ust. 3a ustawy należy rozstrzygnąć, jaki skutek podatkowy na gruncie ustawy o podatku osobowym od osób prawnych wywoła dla Wnioskodawcy wydanie (pierwotne i późniejsze doładowanie) elektronicznej karty podarunkowej oraz otrzymanie za nią zapłaty pieniężnej. W omawianym przypadku nie zachodzi żadna z sytuacji wymienionych w art. 12 ust. 3a. Karta podarunkowa czy bon towarowy nie jest ani rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się, także w pojęciu "usługa". Karta podarunkowa jest jedynie dokumentem, który poświadcza przysługujące jej posiadaczowi uprawnienia np. do otrzymywania w oznaczonym terminie pewnego świadczenia. Z takim stanowiskiem zgadza się sam Wnioskodawca uznając, że karta stanowi jedynie "substytut pieniądza, który uprawnia do otrzymania w oznaczonym terminie określonych towarów". Należy zatem uznać, iż wydanie (sprzedaż) karty nie jest wydaniem towaru ani świadczeniem usługi.

Reasumując, skoro przychód podatkowy winien być rozpoznany w momencie wykonania usługi, wydania towaru, to nie może być rozpoznany powtórnie w momencie otrzymania zapłaty za kartę podarunkową. Otrzymaną zapłatę za kartę należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wykonania usługi lub wydania towaru. Tego rodzaju przysporzenia są wyłączone z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 zgodnie z którym pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (...) nie zalicza się do przychodów.

Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie klient nie zrealizuje karty podarunkowej Spółka ma obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości niewykorzystanej przez klienta, na ostatni dzień okresu rozliczeniowego. Podstawę zaliczenia tej kwoty do przychodów stanowi art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym bezprzedmiotowe pozostaje pytanie Spółki o możliwość korygowania przychodu o podatek od towarów i usług. Do przychodu z działalności gospodarczej, powstającego w momencie określonym w art. 12 ust. 3a, nie zalicza się bowiem zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy należnego podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.