IP-PB3-423-412/08-4/MS - Czy Spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od nabytych w drodze wkładu niepieniężnego znaków towarowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia praw do znaków towarowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3, tj. skutków podatkowych wniesienia do spółki aportem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w części dotyczącej prawa do amortyzacji zarejestrowanego lub niezarejestrowanego znaku towarowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki aportem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione zdarzenie przyszłe.

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) otrzyma wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwami spółki (dalej: Wspólnik).

W skład przedsiębiorstwa / zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogą wchodzić:

Wnoszone w ramach aportu znaki towarowe zostały zgłoszone przez Wspólnika do Urzędu Patentowego w celu objęcia ich ochroną wynikającą z ustawy Prawo własności przemysłowej (dalej: PWP). Koszty rejestracji znaków towarowych poniósł Wspólnik wnoszący je aportem w ramach przedsiębiorstwa I zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki.

Przedmiot aportu w zwiększy kapitał zakładowy Spółki, a udziały w podwyższonym kapitale zakładowym o wartości nominalnej odpowiadającej wartości przedsiębiorstwa wniesionego tytułem wkładu niepieniężnego zostaną wydane Wspólnikowi. Zgodnie z przeprowadzonymi wstępnymi analizami wniesienie przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki, wiązać się powinno z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu Ustawy o Podatku Dochodowym od Osób Prawnych (dalej: u.p.d.o.p.), tj. nadwyżki wartości nominalnej wydanych udziałów nad wartością rynkową składników majątkowych przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone Nr 3):

Czy Spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od nabytych w drodze wkładu niepieniężnego znaków towarowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia praw do znaków towarowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (zarówno w przypadku gdy Wspólnik dokonał rejestracji znaków towarowych i uzyskał prawo ochronne na znaki towarowe jak również w przypadku, gdy Wspólnik dokonał zgłoszenia znaków towarowych do rejestracji i w związku z tym uzyskał prawa do zgłoszonych znaków towarowych)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia ich do użytkowania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej o przewidywanym, okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (...), zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Na podstawie art. 16d ust. 2 u.p.d.o.p. składniki majątku, o których mowa w art. 16a-c wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Moment rozpoczęcia amortyzacji określa art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., który stanowi, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.

Zgodnie z powyższymi regulacjami amortyzacji podlegają prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej. o ile spełniają następujące warunki:

Odpisów amortyzacyjnych należy natomiast dokonywać począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.

Zdaniem Spółki, w świetle ustawy Prawo własności przemysłowej (PWP) na znak towarowy mogą zostać przyznane m.in. następujące prawa:

W ocenie Spółki, skoro zatem art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. stanowi, że amortyzacji podlegają prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, należy przez to rozumieć na zasadzie lege non distinguente wszystkie prawa do znaków towarowych regulowane tą ustawą. Ponadto Spółce mogą przysługiwać określone prawa ochronne do przedmiotowych znaków towarowych wynikające z Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz Ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji.

Dla skutecznego przeniesienia prawa ochronnego oraz prawa do zgłoszonego znaku towarowego w myśl PWP konieczna jest forma pisemna zastrzeżona pod rygorem nieważności (odpowiednio art. 162 PWP w związku z art. 67 PWP oraz art. 127 PWP).

Spółka podkreśla, że dla skuteczności przejścia własności praw do znaków towarowych bez znaczenia jest kwestia ich rejestracji w Urzędzie Patentowym. W konsekwencji Spółka nabędzie prawa do znaków towarowych z chwilą podpisania aktu notarialnego dokumentującego aport przedsiębiorstwa I zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wynika to z tego, że przeniesienie (aport) przedsiębiorstwa, w tym przeniesienie praw do znaków towarowych, nastąpi z zachowaniem formy aktu notarialnego, mającej pierwszeństwo przed formą pisemną. Z tą datą Spółka rozpocznie korzystanie z tych praw i uzyska prawo wprowadzenia znaków do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Spółka spełni także pozostałe warunki zawarte w art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. konieczne dla uznania praw do znaków towarowych za wartości niematerialne i prawne, tj.:

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w dniu nabycia praw do znaków towarowych, tj. w dniu podpisania aktu notarialnego, spełnione są wszystkie przesłanki wprowadzenia praw do znaków towarowych do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że właściwe jest rozpoczęcie amortyzacji praw do znaków towarowych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostaną one wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołuje m.in. interpretację wydaną przez Urząd Skarbowy Poznań-Grunwald w dniu 12 marca 2007 r. (sygn. AD-IB/423/4/2006), w której stwierdzono, że: "art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p. nie uzależnia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wpisu praw do znaku w urzędowych rejestrach znaków towarowych, lecz od spełnienia warunków określonych w tym przepisie". Jednocześnie Spółka wskazuje, iż analogiczne stanowisko prezentuje Departament Podatków Dochodowych Ministerstwa Finansów w piśmie zatytułowanym:, "Skutki podatkowe otrzymania przez spółkę znaku towarowego wchodzącego w skład przedsiębiorstwa, wniesionego do niej tytułem wkładu niepieniężnego" opublikowanym w Biuletynie Skarbowym Nr 4/2007. Zgodnie z powyższym pismem "Wpis do rejestru stanowi jedynie przesłankę domniemania co do praw własności, nie decyduje jednak o prawie do korzystania. Wobec powyższego, skoro zgodnie z art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p., nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przejęcia do używania prawa, o których mowa w Prawie własności przemysłowej, to w konsekwencji spółka, do której został wniesiony wkład obejmujący prawo do znaku towarowego, może na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. dokonywać amortyzacji tego prawa. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje to, czy i kiedy dokonany zostanie wpis w rejestrze patentowym przeniesienia prawa do znaku towarowego."

Mając na uwadze powyższą argumentację, Spółka stoi na stanowisku, że właściwe jest rozpoczęcie amortyzacji praw do znaków towarowych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostaną one wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Dotyczy to zarówno praw do zarejestrowanych znaków towarowych, jak również praw do zgłoszonych znaków towarowych, dla których proces rejestracji jeszcze nie zestal zakończony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) amortyzacji podlegają m.in. z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania: prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencyjnej), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak stanowi art. 120 ustawy Prawo własności przemysłowej, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 153 ustawy PWP). Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 ustawy PWP).

Powołany powyżej art. 162 ustawy PWP, wprowadza całkowitą swobodę obrotu prawem ochronnym na znak towarowy pod warunkiem, że umowa przenosząca prawo ochronne na znak towarowy, zgodnie z art. 67 ust. 2 i 3 w zw. z art. 162 ust. 1 PWP, zachowa formę pisemną pod rygorem nieważności. Przeniesienie ww. prawa staje się skuteczne wobec osób trzecich z dniem wpisu przeniesienia prawa do rejestru. Jak wynika z pkt 6 powołanego artykułu przepisy ust. 1 oraz ust. 3-5 (tj. możliwości przeniesienia oraz warunków ważności umowy dotyczącej przeniesienia) stosuje się odpowiednio do praw z dokonanego w Urzędzie Patentowym zgłoszenia, na które nie zostało jeszcze udzielone prawo ochronne.

W ocenie organu wydającego interpretację amortyzacji podatkowej może podlegać tylko prawo ochronne na znak towarowy, zaś prawo z dokonanego zgłoszenia, na które nie udzielono prawa ochronnego nie może być uznane za wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że amortyzacji podlegają nabyte prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania. Na warunkach określonych w Prawie własności przemysłowej (art. 6 ust. 1 tej ustawy) udzielane są m.in. prawa ochronne na znaki towarowe, które jako wartości niematerialne i prawne podlegają amortyzacji. Natomiast prawo ze zgłoszenia znaku towarowego, które powstaje z dniem zgłoszenia wniosku o rejestrację znaku towarowego, nie jest wartością niematerialną i prawną, czyli nie spełnia wymogów art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższą interpretację potwierdza także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 30 października 2007 r., sygn. akt I SA/Bk 401/07, w którym stwierdzono: (...).Ochrona nabyta przez udzielenie prawa do znaku towarowego na mocy decyzji Urzędu Patentowego "cofa się" do daty zgłoszenia. Niemniej jednak decyzja w przedmiocie udzielenia prawa ochronnego ma charakter konstytutywny, albowiem dopiero ten akt przyznaje ochronę na znak towarowy. Wsteczne działanie ochronne prawa do znaku towarowego nie oznacza, że podatnik jest uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych uznawanych za koszty podatkowe, począwszy od daty zgłoszenia znaku towarowego w Urzędzie Patentowym. Prawo do znaku towarowego może być bowiem ujawnione w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych dopiero po uzyskaniu tego prawa (prawa ochronnego), odpisy amortyzacyjne zaś nie mogą być dokonywane za okres wsteczny. Wniosek ten można wyprowadzić z treści art. 16h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych".

Odnosząc się do tej części pytania, która dotyczy zasad dokonywania odpisów amortyzacyjnych od prawa do znaków towarowych, tzn. zarejestrowanych znaków towarowych, które uznane są za wartości niematerialne i prawne, należy potwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Jeżeli w związku z wniesieniem do spółki przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi również zarejestrowany znak towarowy, zachowana jest forma notarialna, mająca pierwszeństwo nad formą pisemną to w takim przypadku dochodzi również do skutecznego przeniesienia na spółkę prawa do znaku towarowego. Wpis do rejestru patentowego stanowi jedynie przesłankę domniemania co do praw własności, nie decyduje jednak o prawie do korzystania.

Artykuł 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ujawnionych w ewidencji środków trwałych li wartości niematerialnych i prawnych obejmującego aport, zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast, zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 4 tejże ustawy, od ujawnionych środków trwałych nie objętych dotychczas ewidencją odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji.

Odnosząc się do argumentów Spółki, należy podkreślić, że w ww. piśmie Departamentu Podatków Dochodowych Ministerstwa Finansów akapit bezpośrednio poprzedzający cytowany fragment jednoznacznie wskazuje, iż przedmiotem rozważań jest zarejestrowany znak towarowy stanowiący składnik aportu spełniającego wymogi art. 4a pkt 3 u.p.d.o.p. Stwierdzono, że "na podstawie art. 16b ust. 1 pkt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają prawa określone w Prawie własności przemysłowej, nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia ich do używania. Z kolei z art. 67 ust. 3 Prawa własności przemysłowej wynika, iż przeniesienie tego prawa staje się skuteczne wobec osób trzecich z chwilą wpisu do rejestru patentowego. Zatem, jeżeli w związku z wniesieniem do spółki z o.o. przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi również zarejestrowany znak towarowy, zachowana jest forma notarialna, (...) to w takim przypadku dochodzi także do skutecznego przeniesienia na spółkę prawa do tego znaku, czyli nabycie takiego prawa."

Interpretacja wydana przez Urząd Skarbowy Poznań-Grunwald w dniu 12 marca 2007 r. (sygn. AD......), potwierdza jedynie stanowisko podatnika co do momentu wprowadzenie prawa do znaku towarowego do ewidencji podatkowej, nie podjęto w niej rozważań odnośnie kwalifikacji do wartości niematerialnych i prawnych prawa do zgłoszonego (niezarejestrowanego) znaku towarowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.