IP-PB3-423-407/07-4/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2007 r. (data wpływu 29 listopada 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skapitalizowanych odsetek od zaciągniętych pożyczek - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła ze swoim udziałowcem umowy pożyczki. Zgodnie z zawartymi umowami odsetki od pożyczki są kapitalizowane w okresach kwartalnych i doliczane do kwoty głównej pożyczki. W rezultacie, odsetki te nie są pożyczkodawcy wypłacane w chwili kapitalizacji, lecz podwyższają wartość zobowiązania głównego. Termin spłaty odsetek został w umowie określony na dzień spłaty pożyczki lub jej części. Spłata pożyczki lub jej części nie może nastąpić wcześniej niż po upływie 12 miesięcy od daty udostępnienia kwoty pożyczki.

Kapitalizowane odsetki od pożyczki zostały przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich rzeczywistej zapłaty na rzecz udziałowca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy skapitalizowane odsetki stanowią koszt uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty.

Zdaniem wnioskodawcy, skapitalizowane zgodnie z umową pożyczki odsetki, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty. Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na spłatą pożyczek z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek. Zdaniem podatnika, z literalnej wykładni tego przepisu wynika, iż ma on zastosowanie dopiero w momencie zwrotu pożyczki. Mowa jest w nim bowiem o "wydatkach na spłatę" pożyczki. Ze spłatą pożyczki mamy zaś do czynienia dopiero w momencie zaspokojenia wierzyciela a nie w chwili kapitalizacji odsetek. Dopiero zatem w momencie spłaty pożyczki, rozpoznać można koszt podatkowy związany ze skapitalizowanymi odsetkami. Przyjęcie kasowej metody rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do tej części świadczenia, spójne jest z wyrażoną przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 pkt 11 zasadą dotyczącą kasowej metody rozpoznawania kosztów w stosunku do odsetek.

W opinii Spółki błędne byłoby interpretowanie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) w ten sposób, że skapitalizowane odsetki zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich kapitalizacji. Zdarzeniem gospodarczym, do którego odnosi się powyższy przepis jest spłata pożyczki (kredytu). Istotą tego przepisu jest ustanowienie zasady, iż kosztu podatkowego nie stanowią wydatki poniesione na spłatę pożyczki (kredytu). Operacja finansowa polegająca na kapitalizacji odsetek powoduje, iż powiększeniu ulega kapitał pożyczki o wartość należnych odsetek. Zobowiązanie pożyczkobiorcy z tytułu odsetek przekształca się w zobowiązanie z tytułu spłaty pożyczki. W takiej sytuacji, brak określenia, iż do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na spłatę pożyczki z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tej pożyczki, uniemożliwiałby zaliczenie tych odsetek do kosztów podatkowych. Należność, która powiększyła kwotę główną pożyczki utraciła bowiem charakter odsetek, zaś spłata kwoty głównej nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Stąd też przepis art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) stanowi, że co do zasady kwota zwróconej pożyczki nie jest kosztem uzyskania przychodów, nie dotyczy to jednak tej części świadczenia, która odpowiada skapitalizowanym odsetkom.

Mając powyższe na uwadze, podatnik stwierdził, iż zgodnie z treścią przepisu art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skapitalizowane odsetki mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty. Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołał orzeczenia sądów administracyjnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, że nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu wydatki poniesione na spłatę pożyczki lub kredytu oraz naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki. Wyjątkiem od tej zasady jest przewidziana w art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, możliwość zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodu skapitalizowanych odsetek od pożyczek.

Kapitalizacja odsetek polega na ich doliczeniu do kwoty głównej długu. Terminy kapitalizacji odsetek określają strony w umowie pożyczki lub kredytu. Kapitalizacja odsetek zakłada, że z datą kapitalizacji odsetki tracą odrębny od kwoty głównej byt prawny (tj. stają się częścią kwoty głównej ze wszelkimi tego konsekwencjami). Wskutek kapitalizacji odsetek ulega umorzeniu zobowiązanie do ich zapłaty - a zatem dochodzi w tym zakresie do zaspokojenia wierzyciela (zmniejszenia kwoty odsetek do zapłaty). Inaczej mówiąc w wyniku kapitalizacji kredytobiorca (pożyczkobiorca) reguluje odsetki poprzez zwiększenie wysokości kredytu (pożyczki). W momencie ostatecznego rozliczenia nie mamy już do czynienia ze spłacanymi odsetkami, a jedynie ze spłatą powiększonej kwoty głównej pożyczki. Jeżeli więc odsetki zostają skapitalizowane, co powoduje podwyższenie zobowiązania głównego, od którego mogą być naliczane kolejne odsetki, to są one w każdorazowej dacie ich kapitalizacji, dokonanej zgodnie z warunkami umów zawieranych przez kontrahentów, u dłużnika kosztem uzyskania przychodów.

Jednocześnie zauważyć należy, iż wydatki poniesione na spłatę tak ukształtowanej kwoty kapitału pożyczki (kredytu), nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów na podstawie przytoczonego powyżej art. 16 ust. 10 lit. a) ustawy podatkowej, na mocy którego ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wydatki na spłatę pożyczek (kredytów).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła ze swoim udziałowcem umowy pożyczki. Zgodnie z zawartymi umowami odsetki od pożyczki są kapitalizowane w okresach kwartalnych i doliczane do kwoty głównej pożyczki. W rezultacie, odsetki te nie są pożyczkodawcy wypłacane w chwili kapitalizacji, lecz podwyższają wartość zobowiązania głównego. W świetle powyższego oraz w związku z treścią art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdzić należy, iż dzień kapitalizacji odsetek z tytułu zawartych umów pożyczki, będzie dniem, w którym skapitalizowane odsetki staną się kosztem uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.