IP-PB3-423-391/08-4/MB - Czy opisane oddziały stanowią dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Pismo z dnia 28 maja 2008 r. Izba Skarbowa w Warszawie IP-PB3-423-391/08-4/MB Czy opisane oddziały stanowią dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2008 r. (data wpływu 28 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 28 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wyodrębnienia z majątku Spółki dwóch zorganizowanych części przedsiębiorstwa.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
U Polska S.A. (U Polska) jest w trakcie restrukturyzacji polegającej na rozdzieleniu funkcji produkcyjnych (4 zakłady produkcyjne na terenie kraju) od funkcji marketingowo-sprzedażowej. Restrukturyzacja o charakterze biznesowo-funkcjonalnym ma doprowadzić do prawnego podziału istniejącej spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, tj. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę (tzw. podział przez wydzielenie), który jest planowany na koniec 2008 r.
Dotychczasowe działania w ramach restrukturyzacji polegały m.in. na:
Przyjęciu Uchwały Zarządu U Polska w sprawie wewnętrznej organizacji spółki ("Uchwała"), zgodnie z którą dla celów prowadzenia spraw Spółki, ustanowiono podział przedsiębiorstwa Spółki na dwie odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa:
Oddział Produkcyjny pod nazwą "Sourcing..." (dalej S)
Oddział Sprzedaży i Marketingu pod nazwą "Marketing..." (dalej M).
Zdefiniowaniu we wspomnianej Uchwale dokładnego przedmiotu działalności poszczególnych Oddziałów. I tak:
Zadaniem Oddziału Produkcyjnego S jest produkcja ustalonego przez odbiorców z Grupy U (w tym M) asortymentu towarów handlowych, w oparciu o materiały własne lub materiały powierzone przez podmioty trzecie. S nie dokonuje analiz rynkowych, możliwości zbytu wyprodukowanych towarów, nie prowadzi działań zmierzających do sprzedaży towarów handlowych. S nie ponosi ryzyka związanego z brakiem zbytu lub brakiem zapłaty za sprzedane towary. Oddział Produkcyjny działa w oparciu o długo i średnioterminowe zapotrzebowanie zgłaszane przez odbiorców z Grupy U (w tym M) i określa ceny wewnętrzne dla M oraz dla podmiotów trzecich, zgodnie z zasadami polityki Grupy U.
Celem i zadaniem Oddziału Marketingu i Sprzedaży M jest wprowadzanie na rynek w Polsce i Krajach Bałtyckich ustalonego przez M asortymentu towarów handlowych. M jest wyłącznie odpowiedzialny za dokonywanie analiz rynkowych, ocenę możliwości zbytu wyprodukowanych towarów i podejmuje działania w celu sprzedaży towarów handlowych. Wyłącznie M ponosi ryzyko związane z brakiem zbytu lub brakiem zapłaty za sprzedane towary. M zgłasza S i innym podmiotom produkcyjnym z Grupy U długo i średnioterminowe zapotrzebowanie na towary handlowe, po cenach wewnętrznych ustalonych zgodnie z zasadami polityki Grupy U.
Uchwaleniu zmian do Regulaminu Zarządu U Polska, polegających na powierzeniu odpowiednich funkcji kierowniczych w stosunku do utworzonych Uchwałą zorganizowanych części przedsiębiorstwa.
Prowadzenie spraw S zostało powierzone członkowi zarządu: Dyrektorowi Oddziału Produkcyjnego, który wykonuje swoje obowiązki w Zakładach produkcyjnych za pośrednictwem Dyrektorów Zakładów Produkcyjnych. W zakresie księgowości i finansów Dyrektora Oddziału Produkcyjnego wspiera Dyrektor Finansowy.
W zakresie zarządzania zasobami ludzkimi (HR) Dyrektora Oddziału Produkcyjnego wspiera Dyrektor Personalny. Prowadzenie spraw M zostało powierzone Prezesowi Zarządu SA... - Dyrektor Oddziału Sprzedaży i Marketingu, który wykonuje swoje zadania w poszczególnych dziedzinach za pośrednictwem dyrektorów odpowiedzialnych za: marketing żywności, Marketing Detergentów i Kosmetyków, Marketing Lodów i Produktów Mrożonych, Sprzedaż, Marketing i Sprzedaż w zakresie produktów F.... W zakresie księgowości i finansów Dyrektora Oddziału Sprzedaży i Marketingu wspiera Dyrektor Finansowy. W zakresie zarządzania zasobami ludzkimi (HR) Dyrektora Oddziału Sprzedaży i Marketingu wspiera Dyrektor Personalny.
Dokonano przypisania poszczególnych pracowników do określonych Oddziałów i sporządzono listy pracowników odpowiednich Oddziałów, które stanowią załącznik do wspomnianej Uchwały.
Przeprowadzono wydzielenie finansowe Oddziałów. Polega ono od strony bilansowej na podziale środków trwałych, należności oraz zobowiązań na aktywa/pasywa S i M.
Dodatkowo od strony finansowej system rachunkowości zarządczej został przystosowany do raportowania, budżetowania, rozliczania z wykonania budżetu i mierzenia efektywności finansowej na poziomie poszczególnych Oddziałów.
U Polska przygotowuje również sprawozdanie finansowe za 2007 r., którego noty będą zawierały podział pozycji bilansowych na pozycje przypisane do M i S.
U Polska dokonał również podziału wszystkich umów istotnych z punktu widzenia spółki, jak i poszczególnych Oddziałów. U Polska jest gotowy do przedstawienia powyższych dokumentów na życzenie organu.
Spółka zadała następujące pytanie:
Czy opisane powyżej Oddziały (S i M) stanowią dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Stanowisko Podatnika:
Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.
Zdaniem wnioskodawcy opisane powyżej dwa oddziały (S i M) spełniają wymogi uznania ich za dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa w ramach spółki U Polska. Wynika to z następujących przesłanek:
Ad. 1)
Zdaniem podatnika wyodrębnienie organizacyjne dwóch oddziałów: M i S spowodowało wyodrębnienie z majątku Spółki dwóch zespołów składników materialnych i niematerialnych obejmujących również zobowiązania. Zgodnie z podjętymi działaniami restrukturyzacyjnymi oraz przyjętą Uchwałą Zarządu nastąpił podział wszystkich składników majątkowych (włączając w to wartości niematerialne i prawne) Spółki na składniki majątkowe M i S. Do składników majątkowych zostały również przypisane odpowiadające im zobowiązania handlowe i finansowe.
W zakresie składników niematerialnych dokonano również podziału istniejących umów istotnych z punktu widzenia spółki, jak i poszczególnych Oddziałów.
Ad.2)
O wyodrębnieniu organizacyjnym i finansowym dwóch zorganizowanych części przedsiębiorstwa zdaniem podatnika świadczy:
usankcjonowanie podziału poprzez podjęcie stosownej Uchwały,
podział pracowników Spółki na pracowników poszczególnych oddziałów wraz z rozdzieleniem funkcji kierowniczych w ramach Zarządu spółki,
podział pozycji bilansowych w ramach sporządzanego sprawozdania finansowego na pozycje dotyczące M i S,
dostosowanie systemu rachunkowości zarządczej do raportowania, budżetowania, rozliczania z wykonania budżetu i mierzenia efektywności finansowej na poziomie zorganizowanych części przedsiębiorstwa.
Ad.3)
Zdaniem podatnika przesłanka, aby składniki zorganizowanych części przedsiębiorstwa były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych jest spełniona poprzez jednoznaczne określenie w Uchwale Zarządu funkcji i zadań M i S (opisane w stanie faktycznym). Dodatkowym argumentem jest fakt, iż zadania i funkcje poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa są nie tylko jasno zdefiniowane, ale również są rozłączne.
Ad.4)
Zdaniem podatnika oba zespoły składników majątkowych (M i S) zostały tak wyodrębnione z majątku spółki U Polska S.A., że po przeprowadzeniu formalnego tj. prawnego podziału spółki, bez żadnych dodatkowych elementów organizacyjnych, formalnych czy też finansowych będą mogły funkcjonować w obrocie gospodarczym jako dwa niezależne przedsiębiorstwa, realizujące zadania do których zostały powołane.
Obie zorganizowane części przedsiębiorstwa posiadają niezbędne do działalności składniki majątkowe (w tym niezbędne środki trwałe, wartości niematerialne i prawne), źródła finansowania (zobowiązania), doświadczonych pracowników wraz ze zorganizowanym kierownictwem. Nastąpi też sukcesja prawna umów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej zgodna z pionem podziału (m.in. umowy o pracę, umowy wynajmu pomieszczeń, umowy handlowe z kontrahentami, dostawcami itd.), co potwierdza gotowość wyodrębnionych zorganizowanych części przedsiębiorstwa do prowadzenia samodzielnej działalności.
Mając powyższe na względzie, zdaniem podatnika opisane powyżej dwa wyodrębnione oddziały tj. M i S spełniają przesłanki wymienione w art. 4a pkt 4 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przede wszystkim odznaczają się pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym, a zatem stanowią dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa.
W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). W przedstawionym stanie faktycznym nastąpi podział przez wydzielenie. Spółka jest w trakcie restrukturyzacji polegającej na rozdzieleniu funkcji produkcyjnych (4 zakłady produkcyjne na terenie kraju) od funkcji marketingowo-sprzedażowej. Zgodnie z Kodeksem spółek handlowych podstawowym dokumentem przygotowywanym w fazie wstępnej procedury podziałowej przed dokonaniem podziału spółki jest opracowanie planu podziału. Ustawodawca wymaga aby w planie podziału zawrzeć m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) przypadających spółce wydzielonej.
Definicja przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 4a pkt 3 i 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).
Artykuł 4a pkt 3 ww. ustawy stanowi, że przedsiębiorstwo - to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 55(1); ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: - oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), - własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, - wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, - koncesje, licencje i zezwolenia, - patenty i inne prawa własności przemysłowej, - majątkowe prawa autorskie i inne majątkowe prawa pokrewne, - tajemnice przedsiębiorstwa, - księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Natomiast zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 4a pkt 4 ww. ustawy, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.
Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.
Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:
istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
W świetle przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż wymienione we wniosku składniki wydzielone z majątku wnioskodawcy, oraz składniki pozostające w spółce dzielonej będą posiadały na dzień wydzielenia cechy wymienione w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i będą wypełniały definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Interpretacja dotyczy przedstawionego przez wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.