IP-PB3-423-384/08-2/ECH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2008 r. (data wpływu 27 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ujęcia faktur korygujących - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu ujęcia faktur korygujących wystawionych w 2008 r. zmniejszających wysokość opłaty z tytułu partycypacji w kosztach dodatkowych

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawiera długoterminowe umowy najmu powierzchni w centrach handlowych. W ramach przedmiotowych umów, najemcy obciążani są co miesiąc opłatą dodatkową z tytułu partycypacji w ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztach dodatkowych związanych z wynajmowaną powierzchnią tj. kosztach ochrony, sprzątania, konserwacji, remontów, mediów. Umowy najmu przewidują, iż rozliczenie końcowe kosztów dodatkowych dokonywane będzie na bazie kosztów rzeczywiście poniesionych przez Wnioskodawcę. Ostateczne rozliczenie kosztów dodatkowych zgodnie z umową najmu winno zostać dokonane najpóźniej do 30 września roku następnego.

Spółka traktuje opłaty należne od najemców z tytułu partycypacji w kosztach dodatkowych jako przychody w momencie wystawienia faktury VAT z tytułu opłat dodatkowych.

Z uwagi jednak na fakt, iż kwota opłat dodatkowych, którymi obciążeni zostali najemcy przewyższa rzeczywistą kwotę poniesionych w roku 2007 przez Wnioskodawcę kosztów dodatkowych tj. kosztów ochrony, sprzątania, konserwacji, remontów, mediów, Wnioskodawca zobowiązany będzie do zwrotu najemcom części pobranych od nich opłat dodatkowych, zwrot części opłat dodatkowych dokonywany będzie na podstawie faktur korygujących wystawionych przez Wnioskodawcę w roku 2008, zmniejszających wysokość opłat z tytułu partycypacji w kosztach dodatkowych zafakturowanych na najemców w 2007 r..

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wystawienie w roku 2008 faktury zmniejszającej wysokość opłaty z tytułu partycypacji w kosztach dodatkowych wpływać będzie na zmniejszenie przychodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w roku 2007.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy, przychód z działalności gospodarczej powstaje, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e w dniu wystawienia faktury lub otrzymania należności. Nadto, w myśl art. 12 ust. 3c ustawy w przypadku, gdy usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Świadczenia dodatkowe związane z wynajmowanymi powierzchniami tj. związane z zapewnieniem ochrony, sprzątania, konserwacji, remontów, mediów, zapewniane były przez Wnioskodawcę na bieżąco w trakcie roku 2007. Strony umowy najmu uzgodniły, iż okresem rozliczeniowym jest rok kalendarzowy, po zakończeniu którego nastąpi ostateczne rozliczenie pomiędzy Wnioskodawcą a najemcami powyższych kosztów, w oparciu o rzeczywiste koszty poniesione przez Wnioskodawcę.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 3c Wnioskodawca uzyskał w roku 2007 przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu partycypacji w kosztach dodatkowych za okres najmu przypadający w roku 2007.

W konsekwencji, zatem wystawienie przez Wnioskodawcę faktury korygującej zmniejszającej wysokość należnej od najemców opłaty z tytułu partycypacji w kosztach dodatkowych, związanej z ostatecznym rozliczeniem pomiędzy Wnioskodawcą a najemcami, powodować będzie zmniejszenie wysokości przychodu w roku 2007 dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i ust. 4, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady rozpoznawania momentu uzyskania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uregulowane są w art. 12 ust. 3a- 3e. Zgodnie z art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określają jednak zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu pomniejszania przychodu, tj. czy przychód pomniejsza się w dacie korekty, czy w dacie powstania przychodu należnego. Wobec powyższego należy posłużyć się literalną wykładnią analizowanego przepisu, która prowadzi do wniosku, że przychód podatkowy (należny) powstały w poprzednim okresie rozliczeniowym, należy pomniejszyć o różnicę wynikającą z korekty faktury w obecnym okresie rozliczeniowym, również w sytuacji, gdy sprzedaż dotyczyła wcześniejszych okresów rozliczeniowych. Oznacza to, że podatnik ma prawo pomniejszyć lub powiększyć przychody dopiero w momencie zaistnienia zdarzenia stanowiącego podstawę korygowania pierwotnie ustalonej ceny sprzedaży.

Zasady wystawiania faktur korygujących regulują przepisy § 16 i § 17 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.). Z przepisów tych wynika, że faktura korygująca winna zostać wystawiona w przypadku, gdy po wystawieniu faktury pierwotnej:

* udzielony został rabat (bonifikata, opust, uznana reklamacja, skonto),

* zwrócony został towar,

* nabywca otrzymał zwrot kwot nienależnych,

* doszło do zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu,

* podwyższono cenę,

* stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna.

Należy rozróżnić dwie sytuacje:

Z pierwszą sytuacją mamy do czynienia gdy faktura pierwotna dokumentująca sprzedaż została wystawiona błędnie. Na przykład z błędnie zastosowaną ceną. Tak więc błąd powstał w momencie wystawiania faktur sprzedaży w roku 2007. Natomiast sytuacja druga dotyczy stanu, gdy faktura pierwotna została wystawiona poprawnie, natomiast po dokonaniu sprzedaży strony ustaliły/przyznały np. rabat, bonifikatę, skonto. Wtedy to, w momencie ustalenia przez kontrahentów wielkości upustu należy rozpoznać przychód (a właściwie jego pomniejszenie).

W przedmiotowej sprawie należy zwrócić uwagę, że w ramach długoterminowych umów najmu powierzchni w centrach handlowych najemcy obciążani są co miesiąc opłatą dodatkową z tytułu partycypacji w ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztach dodatkowych, związanych z wynajmowaną powierzchnią. Umowy najmu przewidują, iż rozliczenie końcowe kosztów dodatkowych dokonywane będzie na bazie kosztów rzeczywiście poniesionych przez Wnioskodawcę. Przychodem należnym, o którym mowa w przepisie art. 12 ust. 3 ustawy, jest przychód który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością), która została ustalona między Stronami, na skutek zawarcia stosownej umowy cywilnoprawnej.

W momencie rozpoznawania przychodu z ww Umowy Spółka nie miała podstaw do ujawnienia w księgach przychodów z tytułu ww sprzedaży w innej wartości niż wynikało to z treści przedmiotowej umowy. W związku z powyższym, fakt następczego obniżenia wartości wskazanych w umowie praw i roszczeń w roku 2008 (w kolejnym okresie rozliczeniowym), stanowi odrębne zdarzenie gospodarcze. A zatem pierwotnie zadeklarowana kwota przychodu należnego w danym okresie rozliczeniowym, pozostaje kwotą należną w tym okresie rozliczeniowym. Brak jest więc podstaw do wstecznego korygowania przychodów dotyczących roku 2007.

Reasumując, Spółka dokonując korekty o zwrot części opłat dodatkowych powinna rozpoznać dla celów podatku dochodowego od osób prawnych kwotę zwróconą jako wartość pomniejszającą przychody w roku, w którym została wystawiona faktura korygująca najemcom, tj. 2008 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.