IP-PB3-423-337/08-4/ER

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania różnic kursowych - jest prawidłowe.

W dniu 27 lutego 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

X Sp. z o.o. (dalej: Spółka) otrzymała w przeszłości pożyczki i kredyty (dalej: Pożyczki) wyrażone w walucie obcej - w EURO. Pożyczki były wykorzystywane przez Spółkę na nabycie nieruchomości oddanych przez nią w dzierżawę w następujących miastach: P, S, Z (dalej: Projekt), a także na finansowanie bieżącej działalności.

Spółka poniosła dotychczas wydatki z tytułu spłaty części rat kapitałowych oraz odsetek od Pożyczek. Niemniej, z uwagi na określone uwarunkowania ekonomiczne, Spółka zamierza dokonać przewalutowania pożyczki na złote polskie. Spłata pożyczonych środków kredytowych będzie miała zatem miejsce w złotych polskich.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego wątpliwości Spółki budzi fakt, czy będzie zobowiązana do rozpoznawania dla celów podatku CIT kosztów albo przychodów, w szczególności z powodu różnic kursowych z tytułu operacji przewalutowania Pożyczek (w walucie obcej) na złote polskie, jak również czy obowiązek w powyższym zakresie powstanie w momencie spłaty ww Pożyczek (w złotych polskich).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy na gruncie przepisów ustawy o podatku CIT, w związku z planowanym przewalutowaniem na złote polskie kredytu zaciągniętego przez Spółkę w walucie obcej, powstanie dla Spółki obowiązek rozpoznania różnic kursowych wynikających:

Stanowisko Spółki odnośnie pytania nr 1:

W ocenie Spółki przewalutowanie na walutę polską pożyczonych środków wyrażonych w walucie obcej nie będzie miało wpływu na rozliczenia podatkowe Spółki w zakresie podatku CIT, w szczególności Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania dla celów podatku CIT różnic kursowych powstałych w związku z przewalutowaniem Pożyczek.

Spółka wyjaśnia, iż w praktyce gospodarczej przewalutowanie rozumiane jest jako zmiana waluty pożyczki na inną w trakcie okresu pożyczki (kredytowania). Zatem w wyniku powyższej operacji:

* ponownie oblicza się wartość kapitału postawionego Spółce do dyspozycji w ramach umów pożyczek (kredytu), czyli "aktualizuje się" wartość tych środków w oparciu o przyjęty parytet, tj. określony kurs wymiany waluty obcej,

* zmienia się - obok waluty - wyłącznie wysokość kapitału głównego do spłaty,

* nie następuje jednak rozchód środków kredytowych, tj. nie następuje ich wypływ, w szczególności nie dochodzi do zapłaty tymi dewizami za określone zobowiązania pożyczkobiorcy.

Spółka wskazuje, iż zgodnie z przepisem art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku CIT do przychodów podatkowych nie zalicza się "otrzymanych (...) pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów)". Na podstawie przywołanej regulacji uzyskanie środków kredytowych stanowi zatem czynność neutralną dla celów podatku CIT.

Spółka podkreśla, iż - skoro wartość pożyczek pierwotnie uzyskanych w ramach umów pożyczek nie wiąże się z konsekwencjami na gruncie podatku CIT - to również nie może wywoływać takich konsekwencji operacja "uaktualnienia" wartości Pożyczki (kapitału głównego) stosownie do przyjętego umownego kursu wymiany waluty obcej na złote (tj. operacja przewalutowania).

Obliczone przy przewalutowaniu "zaktualizowane" wartości Pożyczek mogą okazać się wyższe lub niższe w stosunku do pierwotnej wartości kapitału ustalonej na dzień zaciągnięcia Pożyczki. Powstała różnica wynika z zastosowania na dzień przewalutowania uzgodnionego kursu wymiany waluty, który jest inny od kursu wymiany walut właściwego dla celów przeliczenia wartości Pożyczki na złote polskie na dzień zaciągnięcia Pożyczki (wypłaty środków kredytowych) - wynika zatem z różnic kursowych. W świetle powyższego wątpliwości Spółki budzi fakt, czy omawiana wartość zmiany kapitału (Pożyczki) w czasie (wynikająca z różnic kursowych) należy rozpoznać dla celów podatku CIT.

Spółka wskazuje, iż przepis art. 15a ustawy o podatku CIT zawiera zamknięty katalog sytuacji, w których należy rozpoznać różnice kursowe. W sytuacji Spółki, w związku z planowanym przewalutowaniem, należałoby rozważyć, czy obowiązek rozpoznania różnic kursowych nie powstanie w szczególności na skutek następujących okoliczności:

ad a) z uwagi na fakt iż zaciągnięcie Pożyczek jest neutralne na gruncie podatku CIT, tzn. w związku z otrzymaniem środków z Pożyczek nie wystąpił dla Spółki przychód podatkowy (jak wskazano powyżej), w ocenie Spółki nie można mówić w analizowanym stanie faktycznym o dodatnich i ujemnych różnicach kursowych powstających w związku z przychodem podatkowym tj. w rozumieniu art. 15a ust. 1, ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku CIT. Różnice takie powstałyby wyłącznie w sytuacji, gdyby dla Spółki wystąpił przychód należny, a ponadto przy spełnieniu dodatkowych warunków, tj. gdy:

* wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (dodatnie różnice kursowe), albo

* wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (ujemne różnice kursowe).

ad b) ponadto Spółka wskazuje, iż w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie będzie zobowiązana również do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu przepisu art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku CIT, tj. z tytułu pożyczonych środków. Zgodnie bowiem z powyższym przepisami obowiązek rozpoznania różnic kursowych powstaje wyłącznie w następujących przypadkach:

* jeśli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (dodatnia różnica kursowa),

* jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (ujemna różnica kursowa).

W świetle powyższych przepisów konieczne jest zatem, aby wystąpiła przesłanka spłaty kapitału (wyrażonego w walucie obcej). Niemniej, jak to zostało wykazane powyżej, w wyniku operacji przewalutowania nie dochodzi do jakiejkolwiek spłaty kapitału.

ad c) z uwagi na zamknięty katalog różnic kursowych dla celów podatku CIT należy jeszcze określić, czy w przedstawionym stanie faktycznym może powstać dla Spółki obowiązek rozpoznania dla celów podatku CIT różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku CIT, tj. od otrzymanych (lub nabytych) środków lub wartości pieniężnych w walutach obcych.

Zgodnie z regulacjami na gruncie ustawy o podatku CIT Spółka byłaby zobowiązana do powiększenia lub obniżenia przychodów podatkowych/kosztów uzyskania przychodów o dodatnie/ujemne różnice kursowe od otrzymanych (lub nabytych) środków i wartości pieniężnych w walutach obcych w sytuacji, gdy:

* "...wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (...)" (dodatnia różnica kursowa),

* "...wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych (ujemna różnica kursowa). Spółka wyjaśnia, iż użycie przez ustawodawcę w powyższych regulacjach pojęcia "zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych" wskazywałoby na fakt, iż obowiązek rozpoznania różnic kursowych od otrzymanych (lub nabytych) środków i wartości pieniężnych w walutach obcych, w tym od Pożyczek zaciągniętych przez Spółkę, powstaje pod warunkiem tzw. "rozchodu" przedmiotowych środków dewizowych. Powyższe oznacza, iż różnice kursowe muszą zostać faktycznie zrealizowane, w szczególności musi mieć miejsce zapłata z wykorzystaniem środków dewizowych lub inna forma wypływu tych środków.

W świetle zaprezentowanych wyjaśnień Spółka podkreśla, iż zmiana Pożyczek w wyniku przewalutowania w stosunku do wartości Pożyczek na dzień ich zaciągnięcia

* nie dochodzi do rozchodu środków dewizowych udostępnionych Spółce w ramach przedmiotowych Pożyczek, tzn.,

* nie dochodzi do zapłaty lub innej formy wpływu środków dewizowych.

Powyższe wyjaśnienia dowodzą, iż w związku z przewalutowaniem nie zachodzą przesłanki uzasadniające obowiązek rozpoznania różnic kursowych, o których mowa w katalogu zawartym w przepisie art. 15a ustawy o podatku CIT. W konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do podwyższenia/obniżenia przychodów podatkowych/kosztów uzyskania przychodów o dodatnie albo ujemne różnice kursowe związane z operacją przewalutowania.

Stanowisko Spółki odnośnie pytania nr 2: W ocenie Spółki, spłata przedmiotowych Pożyczek (który był przedmiotem wcześniejszego przewalutowania) nie będzie wiązać się z jakimikolwiek konsekwencjami podatkowymi na gruncie podatku CIT w zakresie różnic kursowych.

Spółka wskazuje, iż obowiązek rozpoznania (dodatnich lub ujemnych) różnic kursowych w odniesieniu do spłaty kredytu uregulowana jest w przepisach art. 15 ust. 2 pkt 5 oraz ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku CIT.

W świetle wskazanych regulacji konieczne jest w ocenie Spółki, aby wystąpiła przesłanka spłaty pożyczonych środków w walucie obcej. (tj. spłata dewiz). Tymczasem w sytuacji Spółki spłata będzie miała miejsce w złotych polskich, gdyż zaciągnięte przez Spółkę Pożyczki - od momentu przewalutowania - stanowią pożyczki złotówkowe (Spółka dysponuje pożyczonymi środkami w złotych polskich). W efekcie, przesłanka konieczna dla zastosowania powyższych regulacji "z natury rzeczy" nie będzie spełniona w sytuacji Spółki. Powyższe oznacza, iż w związku ze spłatą przedmiotowych Pożyczek nie powstanie dla Spółki obowiązek kalkulacji jakichkolwiek różnic kursowych. Niezależnie od powyższego, Spółka uważa również, iż nie jest również możliwe określenie jakiegokolwiek kursu wymiany walut obcych na dzień spłaty zobowiązania istniejącego w walucie polskiej (wymaganej na mocy regulacji art. 15 ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku CIT), co oznacza, iż nie będzie możliwa kalkulacja wartości Pożyczek w walucie obcej przeliczonej (na złote polskie) na dzień jego spłaty według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Obliczenie zatem dodatniej/ujemnej różnicy kursowej w związku ze spłatą przewalutowanej Pożyczki nie byłoby możliwe już z uwagi na techniczną stroną takiego obliczenia.

Podsumowując, operacja przewalutowania Pożyczek (środków dewizowych) na złote polskie, jak również spłata Pożyczek w złotych polskich (po jego przewalutowaniu) nie będzie wiązać się dla Spółki z powstaniem dodatkowych obowiązków na gruncie podatku CIT, w szczególności Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania dla celów podatku CIT różnic kursowych, ani w związku z przewalutowaniem Pożyczek, ani w związku z ich spłatą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.