IP-PB3-423-289/08-3/KR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2008 r. (data wpływu 12 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu potrącenia kosztów podatkowych - jest prawidłowe.

W dniu 12 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawidłowości stosowanych przez Spółkę zasad potrącania kosztów w czasie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

X Sp. z o.o. (dalej: X lub Spółka) zajmuje się dostawą usług oraz sprzętu telekomunikacyjnego operatorom telefonii komórkowej (dalej: Operatorzy). W swojej ofercie Spółka posiada nie tylko sprzęt telekomunikacyjny, ale również oprogramowanie, usługi instalacyjne, szkoleniowe oraz utrzymania (tzw. maintenance). Zaznaczenia wymaga fakt, iż głównym produktem Spółki jest sprzęt telekomunikacyjny. Dopiero jeżeli Spółka sprzeda Operatorom sprzęt może sprzedawać im swoje inne produkty (oprogramowanie, usługi)

Ze względu na szybki rozwój rynku telekomunikacyjnego oraz postęp techniczny w tej branży, posiadany przez Operatorów sprzęt telekomunikacyjny nieustannie traci parametry techniczne. Ze względu na powyższe dla zapewnienia świadczenia usług telekomunikacyjnych o najwyższym standardzie, Operatorzy są zainteresowani nabywaniem najnowszego sprzętu telekomunikacyjnego. Jednocześnie Operatorom zależy na sprzedaży posiadanego sprzętu telekomunikacyjnego, nawet przed pełnym zamortyzowaniem tego sprzętu dla celów podatkowych.

W celu zachęcenia Operatorów do nabywania nowego sprzętu telekomunikacyjnego, Spółka oferuje i zamierza oferować również w przyszłości tym podmiotom możliwość nabycia nowego sprzętu (tzw. transakcja buy-back). Obecnie, jest to bardzo rozpowszechniona praktyka wśród dostawców sprzętu telekomunikacyjnego. Taka działalność wpływa na poziom konkurencyjności na rynku.

Należy wskazać, iż X jest Spółką dopiero rozwijającą się na polskim rynku i zależy jej na podejmowaniu działań pozwalających na konkurowanie z działającymi od wielu lat na rynku polskim dostawcami sprzętu telekomunikacyjnego.

Z perspektywy gospodarczej warunkiem sprzedaży nowego sprzętu telekomunikacyjnego oraz usług przez Spółkę jest odkupienie starego sprzętu od Operatorów. W przypadku braku zgody Spółki na odkupienie używanego sprzętu Operatorzy wybraliby innego dostawcę.

Jednocześnie, co do zasady, cena nowego sprzętu telekomunikacyjnego sprzedawana Operatorom oraz cena świadczonych przez Spółkę usług uwzględnia cenę odkupywanego sprzętu. Spółka pragnie także wskazać, iż odkupienie używanego sprzętu związane jest z techniczną stroną wymiany starego sprzętu na nowy sprzęt Spółki, gdyż nowy, sprzedawany przez Spółkę sprzęt montowany jest przez Spółkę w miejscu używanego.

Odkupiony w ramach powyżej opisanych transakcji sprzęt jest gromadzony przez Spółkę w magazynach, a następnie likwidowany (fizycznie niszczony). Spółka ze względu na uwarunkowania biznesowe, w tym ze względu na ograniczoną liczbę Operatorów będących potencjalnymi klientami oraz brak tzw. rynku wtórnego, nie ma możliwości dalszej sprzedaży odkupionego, używanego sprzętu telekomunikacyjnego.

Spółka pragnie podkreślić, iż z prowadzonej działalności gospodarczej (składających się ze sprzedaży sprzętu telekomunikacyjnego, oprogramowania oraz świadczenia usług na rzecz Operatorów, którym sprzedaje sprzęt) zamierza osiągać dochód.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W którym momencie Spółka powinna rozpoznać wydatki na nabycie starego sprzętu telekomunikacyjnego jako koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Przywołany przepis wskazuje, iż dla możliwości uznania określonego wydatku za koszt podatkowy niezbędne jest aby: wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, oraz dany rodzaj wydatków nie został wymieniony w katalogu kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Nie ulega wątpliwości, iż Spółka ponosi koszty związane z odkupieniem od Operatorów starego sprzętu telekomunikacyjnego w celu uzyskania przychodu. Z perspektywy gospodarczej sprzedaż nowego sprzętu, oprogramowania oraz usług towarzyszących jest bezpośrednio uzależniona od odkupienia przez Spółkę starych urządzeń od Operatorów. Oznacza to, iż w przypadku braku zgody Spółki na odkupienie starego sprzętu telekomunikacyjnego od Operatorów, podmioty te mogłyby nie zgodzić się na zakup nowego sprzętu, co skutkowałoby brakiem przychodów ze sprzedaży nowego sprzętu, oprogramowania oraz usług po stronie Spółki. Co więcej, brak zgody Spółki na odkupienie sprzętu telekomunikacyjnego od Operatora prowadziłoby do sprzedaży tego sprzętu oraz usług przez innego dostawcę, eliminując Spółkę ze współpracy z Operatorami i możliwość uzyskiwania przyszłych przychodów z tytułu sprzedaży sprzętu telekomunikacyjnego oraz usług.

Tym samym, oprócz związku ze sprzedażą nowego sprzętu, oprogramowania oraz usług, należy wskazać, że wydatki na zakup sprzętu od Operatorów skutkują również zachowaniem (zabezpieczeniem) źródła przychodów Spółki w przyszłości. W konsekwencji, biorąc pod uwagę, że odkupywanie używanego sprzętu warunkuje możliwość sprzedaży nowego sprzętu telekomunikacyjnego oraz usług, należy uznać, iż wydatki związane z zakupem starego sprzętu telekomunikacyjnego są ponoszone przez Spółkę w celu uzyskania przychodu i dlatego powinny stanowić koszty uzyskania przychodów dla Spółki. W ramach analizowanych transakcji, X ostatecznie osiąga dochód, który jest rezultatem zarówno sprzedaży Operatorom nowych urządzeń, oprogramowania oraz przede wszystkim świadczenie szeregu usług. Zatem nie ulega wątpliwości, iż poniesione wydatki są uzasadnione również z ekonomicznego punktu widzenia, co dodatkowo potwierdza możliwość ich zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższych uwag oraz uzasadnienia gospodarczego dla realizowanych zakupów używanego sprzętu (możliwość sprzedaży nowych urządzeń oraz usług Operatorom) należy uznać, iż wydatki poniesione przez Spółkę na zakup starych urządzeń telekomunikacyjnych od Operatorów, w związku ze sprzedażą nowego sprzętu telekomunikacyjnego, spełniają przesłanki pozwalające na uznanie tych wydatków za koszty uzyskania przychodów w świetle ustawy o CIT. Na gruncie art. 15 ustawy o CIT rozróżnić można koszty związane bezpośrednio bądź pośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu. Koszty uzyskana przychodów bezpośrednio związane z przychodami są potrącane w tym roku podatkowym, w którym w efekcie poniesienia tych kosztów został osiągnięty przychód bądź w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie. Natomiast koszty pośrednie, nie są wprost związane z uzyskaniem konkretnego przychodu i są zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT rozpoznawane jako koszt podatkowy dla celów podatku CIT w dacie ich faktycznego poniesienia. Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). Zdaniem Spółki, koszty ponoszone przez Spółkę w związku z zakupem starego sprzętu telekomunikacyjnego od Operatorów w celu realizacji umów sprzedaży nowego sprzętu telekomunikacyjnego oraz usług nie stanowią kosztów bezpośrednio związanych z uzyskaniem konkretnego przychodu. Fakt, iż możliwość sprzedaży nowego sprzętu telekomunikacyjnego oraz usług zależy od zakupu starego sprzętu nie powoduje, iż wydatki związane z zakupem tego sprzętu powinny być uznane za bezpośrednio związane z przychodami z tytułu sprzedaży nowego sprzętu. Jak się bowiem wydaje, tego rodzaju koszty nie wykazują takiego samego związku z osiąganymi przychodami jak np. koszty zapasów, będące następnie przedmiotem odsprzedaży. Koszty te są związane zarówno z przychodami ze sprzedaży nowych urządzeń telekomunikacyjnych, jak również ze świadczeniem pozostałych usług telekomunikacyjnych na podstawie zawieranych z Operatorami umów oraz warunkują przyszłą współpracę pomiędzy Spółką a Operatorami. W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż koszty zakupu starego sprzętu, telekomunikacyjnego powinny być uznane za koszty pośrednie rozpoznawane jako koszt podatkowy w dacie ich faktycznego poniesienia, czyli w dniu, w którym Spółka ujęła koszty zakupu tego sprzętu w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanych od Operatorów faktur. Wynika to z faktu, iż koszty te są ponoszone w celu generowania przychodów nie tylko ze sprzedaży towarów, ale również ze świadczenia usług telekomunikacyjnych oraz zabezpieczenia źródła przychodów.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika, że warunki uznania konkretnego kosztu (wydatku) za koszt podatkowy muszą być spełnione równocześnie. Uznanie konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów uzależnione jest od związania go z przychodem związkiem przyczynowo-skutkowym, który oznacza, że poniesione wydatki miały lub mogły mieć w kategoriach obiektywnych wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem wydatków ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika iż, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka osiąga przychody ze sprzedaży sprzętu telekomunikacyjnego, oprogramowania oraz usług. W celu osiągnięcia przychodu Spółka oferuje odkupienie używanego sprzętu telekomunikacyjnego od Operatorów, które warunkuje możliwość sprzedaży nowego sprzętu telekomunikacyjnego oraz usług.

W związku z powyższym zakup starego sprzętu telekomunikacyjnego może być uznany za koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż stwarza możliwość sprzedaży nowych usług i urządzeń telekomunikacyjnych operatorom. Należy uznać, że koszty odkupienia starych urządzeń poniesione są w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Dla poprawności dokonania odliczenia ważne jest również ustalenie, w którym okresie rozliczeniowym podatnik może dokonać potrącenia kosztów podatkowych. W przypadku kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami a do takich należy zaliczyć wydatki z tytułu odkupienia starego sprzętu telekomunikacyjnego zastosowanie ma art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jednocześnie odnosząc się do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego, w którym podatnik przedstawia zasadę iż, cena nowego sprzętu telekomunikacyjnego sprzedawanego Operatorom oraz cena świadczonych przez Spółkę usług uwzględnia cenę odkupionego sprzętu.

Należy zauważyć, iż traktując koszty odkupienia zużytego sprzętu jako koszt pośredni kosztów uzyskania przychodów nie można jednocześnie tego samego kosztu traktować jako zmniejszającego przychód Spółki związany ze sprzedażą usług oraz nowego sprzętu telekomunikacyjnego, gdyż nie jest wartością zwróconych towarów, udzielonych bonifikat oraz skont o których mowa w art. 12 ust. 3 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.