IP-PB3-423-246/08-2/MB - Wynagrodzenia za usługi marketingowe oraz premie pieniężne z tytułu realizacji odpowiedniej wysokości obrotów - koszty uzyskania przychodów i ich dokumentacja.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2008 r. (data wpływu 1 lutego 2008 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 1 lutego 2008 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu płatności wypłacanych przez Spółkę na rzecz jej kontrahentów (premie i wynagrodzenie za usługi/inne dziania) kalkulowanych jako procent od osiągniętego obrotu produktami Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka C... S.A. (dalej: "Spółka") jest częścią międzynarodowego koncernu specjalizującego się w produkcji, sprzedaży i dystrybucji mydeł, detergentów, wyrobów toaletowych i chemii gospodarczej oraz właścicielem takich marek jak:.... Sprzedaż produktów Spółki dokonywana jest bezpośrednio do dużych sieci handlowych, które ze względu na odpowiednio duże możliwości jednorazowych zakupów mogą odbierać towar bezpośrednio od Spółki, jak również do hurtowni regionalnych (niezależnych podmiotów gospodarczych, tzw. handel tradycyjny), które następnie dystrybuują (odsprzedają) towar do mniejszych punktów handlu detalicznego. Odpowiadając na wymagania bardzo konkurencyjnego rynku, na którym działa Spółka oraz w celu zwiększenia poziomu sprzedaży Spółka zamierza stosować różne narzędzia promocyjne. Na podstawie pisemnych ustaleń z sieciami handlowymi oraz specjalnych prezentacji skierowanych do dystrybutorów Spółki, zobowiązana ona będzie do wypłaty na rzecz tych podmiotów określonych kwot pieniężnych o ile kontrahent spełni przewidziane w ww. dokumentach warunki. Spółka zobowiązuje się między innymi do wypłaty:

Wysokość premii/wynagrodzenia z tytułu przedmiotowych aktywności podejmowanych przez sklepy ustalana będzie jako procent od osiągniętego obrotu produktami Spółki w danym okresie.

Spółka deklaruje, że posiada następującą dokumentację określającą warunki wypłacania ww. premii oraz wynagrodzeń:

Oprócz tego Spółka będzie dysponowała odpowiednimi danymi systemowymi (np. kalkulacją) potwierdzającymi prawidłowość przyznania danej premii kontrahentowi.

Jeśli chodzi o usługi o charakterze marketingowym, ze względu na dużą ilość drobnych i krótkotrwałych promocji oraz innych usług świadczonych w tym zakresie, zdaniem Spółki, nie jest możliwe dokumentowanie przedmiotowych aktywności za pomocą dokumentacji fotograficznej. Biorąc to pod uwagę, aby zapewnić odpowiednie udokumentowanie wykonania ww. usług, oprócz pisemnych umów i ustaleń w formie korespondencji elektronicznej, Spółka posiada:

Jeśli chodzi o inne działania odbiorców wykonywane na rzecz Spółki, za które Spółka będzie przekazywać odbiorcom odpowiednie wynagrodzenie (tj. wynagrodzenie za utrzymanie stałej oferty, wynagrodzenie za możliwość dostarczania towarów do Centralnego Magazynu, wynagrodzenie za dystrybucję), Spółka zwraca uwagę, że charakter łych działań wskazuje, że ich wykonanie łączy się z przygotowaniem określonych dokumentów, Spółka posiada w tym zakresie następujące dokumenty, m.in.: - faktury VAT,

Spółka zadała następujące pytania:

Stanowisko Spółki:

Zdaniem Spółki opisane powyżej premie pieniężne wypłacane na rzecz kontrahentów jak również wypłacane przez Spółkę na rzecz jej kontrahentów wynagrodzenie za usługi o charakterze marketingowym oraz za inne działania odbiorców na rzecz Spółki powinny stanowić koszt uzyskania przychodów dla Spółki w pełnej wysokości.

Spółka swoje stanowisko opiera na brzmieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zdaniem Spółki, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu muszą zostać spełnione odpowiednie warunki, a mianowicie:

Powyższe oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki zwiane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Spółka zwraca uwagę, że warunkiem długotrwałej i dobrze układającej się współpracy z odbiorcami produktów Spółki (oraz związania ich ze Spółką) jest w obecnych warunkach gospodarczych stosowanie systemu przyznawania tym podmiotom rabatów lub wypłacania premii za dokonywanie zakupów w Spółce.

Jak już zostało wspomniane powyżej, premie przyznawane są za spełnienie wcześniej określonych warunków, tj. za osiągnięcie w danym okresie rozliczeniowym określonego poziomu zakupów, za realizację zamówień towarów, za realizację przez odbiorców określonego celu odsprzedażowego towarów nabywanych od Spółki, za zwiększenie poziomu sprzedaży produktów Spółki w danym okresie rozliczeniowym, za korzystanie z rekomendowanej przez Spółkę formy płatności - co ułatwia i przyśpiesza jej procesowanie, za dokonywanie przez odbiorców wcześniejszej płatności kwot należnych Spółce - co przyczynia się do braku zaległości w uiszczaniu zobowiązań na rzecz Spółki oraz zwiększa sprawność rozliczeń pomiędzy Spółką a jej kontrahentami.

Uwzględniając opisaną sytuację, zdaniem Spółki wypłacanie premii pieniężnych przez Spółkę ma na celu zwiększenie sprzedaży towarów Spółki pomiędzy wydatkiem poniesionym przez Spółkę z tytułu wypłaty premii pieniężnej dystrybutorom oraz sieciom handlowym a wielkością osiągniętego przychodu zachodzi związek przyczynowo-skutkowy. Wydatek ten jest ponoszony przez Spółkę w celu utrzymania na co najmniej dotychczasowym poziomie lub zwiększenia wielkości sprzedaży.

Spółka zwraca również uwagę, że usługi o charakterze marketingowym jak również inne działania wykonywane przez odbiorców na rzecz Spółki stanowią bardzo istotne narzędzia oddziaływania na rynek. Zdaniem Spółki w warunkach rosnącej konkurencji konieczne jest prowadzenie działań mających na celu osiągnięcie przewagi nad innymi firmami.

Powyższe aktywności wpływają zarówno na wzrost zainteresowania produktami Spółki wśród konsumentów (usługi marketingowe), usprawnienie obrotu towarem pomiędzy Spółką i jej kontrahentami (możliwość przekazywania produktów Spółki do magazynu centralnego kontrahenta, co ułatwi ich dalszą redystrybucję, organizacja przez odbiorców dystrybucji towarów nabytych od Spółki do poszczególnych placówek handlu detalicznego w ramach sieci handlowej), jak również wpływa bezpośrednio na odbiorców (sklepy), którzy w zamian za zobowiązanie do wypłaty premii i wynagrodzenia dokonują min. zwiększonych zakupów produktów Spółki, utrzymują towary Spółki w ciągłej sprzedaży.

Wydatki ponoszone w związku z udzielaniem spółkom premii i wypłacaniem wynagrodzenia za usługi/inne działania są więc racjonalnie i gospodarczo uzasadnione. Pomiędzy nimi a uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami istnieje związek przyczynowo-skutkowy. Przyznanie premii jest istotnym elementem stosunków między stronami decydującym o atrakcyjności Spółki jako dostawcy.

Zgodnie z pismami organów podatkowych, kolejną przesłanką przemawiającą za uznaniem premii pieniężnej oraz wynagrodzenia za usługi (w tym inne działania) za koszt uzyskania przychodu jest ich prawidłowe udokumentowanie. Organy podatkowe przede wszystkim powołują się na konieczność podpisania umowy w tym zakresie. Należy zwrócić uwagę, że Spółka jest stroną takich umów w odniesieniu do dużych sieci handlowych. Umowy te zawierają zarówno warunki współpracy w zakresie wypłacania poszczególnych premii jak również warunki płatności wynagrodzenia za wykonanie przedmiotowych usług o charakterze marketingowym jak również inne działania, o których mowa w sekcji F poz. 50 formularza wniosku. W sytuacji, gdy warunki te nie są spisane w formie kontraktu, Spółka posiada pisemne ustalenia je określające (np. w formie korespondencji elektronicznej). W przypadku mniejszych odbiorców (tzw. handel tradycyjny) Spółka deklaruje, że posiada pisemne porozumienia zawierane na czas określony, lub okresowe warunki handlowe prezentowane poszczególnym odbiorcom przez przedstawicieli handlowych Spółki za pomocą specjalnych prezentacji. Warunki handlowe zawarte w prezentacjach z reguły obowiązują wszystkich mniejszych dystrybutorów, którzy pozostają ze Spółką w stałych stosunkach gospodarczych i prowadzą sprzedaż produktów Spółki na terenie całej Polski. Zdaniem Spółki, sam fakt, że dystrybutorzy po przeprowadzeniu przedmiotowych prezentacji dokonują zakupów w Spółce świadczy o / jest równoznaczny z faktem przyjęcia warunków przedstawionych w danej prezentacji, tzw. milczące przyjęcie oferty. Ww. umowy oraz porozumienia określają sposób wyliczenia premii oraz wynagrodzeń. Prawidłowość wysokości kwot wynagrodzeń oraz premii jest każdorazowo weryfikowana przez Spółkę i następuje na podstawie prowadzonych w tym celu kalkulacji.

Jeśli chodzi o dokumentację potwierdzającą wykonanie na rzecz Spółki usług o charakterze marketingowym, oprócz pisemnych umów i ustaleń w formie korespondencji elektronicznej, Spółka posiada wewnętrzną procedurę, zgodnie z którą każdy przedstawiciel handlowy odpowiedzialny za daną jednostkę handlową ma obowiązek zweryfikować, czy dane usługi były wykonane na rzecz Spółki. W sytuacji, gdy dany przedstawiciel stwierdzi, że usługi nie zostały wykonane, odmawia akceptacji faktury do płatności. Zgodnie z procedurą, akceptacja faktury do płatności jest jednoznaczna z faktem, że przedstawiciel handlowy zweryfikował i potwierdził fakt wykonania usługi. Jeśli chodzi o inne działania odbiorców wykonywane na rzecz Spółki, za które Spółka będzie przekazywać odbiorcom odpowiednie wynagrodzenie (tzn. opisane powyżej wynagrodzenie za utrzymanie stałej oferty, wynagrodzenie za możliwość dostarczania towarów do Centralnego Magazynu, wynagrodzenie za dystrybucję). Spółka deklaruje, że charakter tych działań wskazuje, że ich wykonanie łączy się z przygotowaniem określonych dokumentów (np. faktur VAT, protokołów, bieżących zestawień itp.), które potwierdzą fakt ich wykonania.

Podsumowując, zdaniem Spółki, nie budzi wątpliwości fakt, iż jej wydatki związane z wypłacaniem premii pieniężnych oraz wynagrodzeń za wykonanie usług o charakterze marketingowym oraz innych działań wykonywanych na rzecz Spółki związane są bezpośrednio z prowadzoną przez Spółkę działalnością oraz mają bezpośredni wpływ na wielkość osianego przez Spółkę przychodu. Niewątpliwym jest również fakt, że zarówno przedmiotowe premie jak i wynagrodzenie za usługi/inne działania to wydatki ponoszone w celu zachowania i utrwalenia więzi gospodarczych Spółki z jej kontrahentami mające na celu zwiększenie sprzedaży produktów Spółki. Jest to zatem koszt ponoszony w celu utrzymania w sprawności i zwiększenia źródła przychodów, jak również jego zabezpieczenia tak, aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości. Jednocześnie, Spółka stoi na stanowisku, że w celu udokumentowania dla celów u.p.d.o.p. ww. płatności / aktywności, wystarczające jest posiadanie przez Spółkę pisemnych umów w tym zakresie (porozumień) ogólnych warunków handlowych oraz odpowiednia weryfikacja wykonania przedmiotowych usług przez przedstawicieli handlowych zgodnie z wewnętrzną procedurą Spółki. Dodatkowo, Spółka zwraca uwagę, że wydatki związane z wypłacaniem przedmiotowych premii pieniężnych jak również wynagrodzenia za usługi/inne działania, jako procent od zrealizowanych z kontrahentami obrotów nie należą do kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

W przedmiotowej sprawie wydatki Spółki na rzecz jej kontrahentów (premie i wynagrodzenie za usługi/inne dziania) kalkulowane jako procent od osiągniętego obrotu produktami Spółki, stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z treścią ww. art. 15 ust. 1 ustawy.

Usługi marketingowe świadczone przez kontrahentów Spółki mają na celu zwiększenie sprzedaży produktów Spółki, co może doprowadzić do wzrostu przychodów Spółki. Działania takie służą uatrakcyjnieniu tej sprzedaży i niewątpliwie mogą przyczyniać się do wzrostu sprzedaży towarów objętych tą formą promocji. Koszt działań marketingowych, jako związany z uatrakcyjnieniem sprzedawanych towarów, pozostając w związku z potencjonalnymi przychodami z tej sprzedaży stanowi w całości koszt uzyskania przychodów.

Również premie pieniężne będące wynagrodzeniem m.in. za realizację odpowiedniej wysokości obrotów przez kontrahentów Spółki, wypłacane na podstawie zawartych umów o współpracy stanowią zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy koszt uzyskania przychodu. Premie te stanowią swoiste wynagrodzenie wypłacane kontrahentom za podejmowanie działań mających na celu intensyfikację sprzedaży produktów Spółki. Fakt, że wypłata przedmiotowych premii następuje w momencie realizacji przez kontrahenta warunków określonych w zawartych umowach dowodzi, że przedmiotowy wydatek w postaci wypłaconej premii pieniężnej jest związany z wielkością sprzedaży produktów Spółki, a więc został poniesiony w celu uzyskania przychodu.

Odnośnie kwestii prawidłowego dokumentowania operacji gospodarczych, należy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad dokumentowania zdarzeń gospodarczych. Przepis art. 15 ust. 1 ww. ustawy należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zobowiązuje podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający ustalenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku.

Odrębnymi przepisami, o których mowa wyżej jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 121 z 1994 r. poz. 591 z późn. zm.). Przepis art. 20 i 21 tej ustawy określa zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych.

Zgodnie z zapisem art. 20 ustawy o rachunkowości:

Należy więc zaznaczyć, iż prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest nie tylko wykazaniem jego celowości i związku z przychodem, ale także prawidłowym udokumentowaniem.

Trzeba pamiętać, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. Dlatego podatnik chcąc zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki z tytułu marketingu, winien wykazać, że usługa ta została wykonana, zaś jej ocena daje podstawę do stwierdzenia związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem na marketing a uzyskanym przychodem. Sam fakt zawarcia umowy i wypłaty wynagrodzenia nie wystarcza.

Jak wskazano powyżej podatnik powinien posiadać dowody dokumentujące wykonanie usługi.

Spółka w zakresie dokumentacji usług marketingowych wyjaśniła, że posiada dokumentację potwierdzającą wykonanie na rzecz Spółki usług o charakterze marketingowym. Oprócz pisemnych umów i ustaleń w formie korespondencji elektronicznej, Spółka posiada wewnętrzną procedurę, zgodnie z którą każdy przedstawiciel handlowy odpowiedzialny za daną jednostkę handlową ma obowiązek zweryfikować, czy dane usługi były wykonane na rzecz Spółki. Jeżeli więc, z powyższych dokumentów (m.in. z weryfikacji wykonania usługi marketingowej) wynika, co zostało wykonane (jakie czynności) w ramach danej usługi marketingowej to należy stwierdzić, że Spółka wypełnia warunek prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.