IP-PB3-423-152/08-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2008 r. (data wpływu 21 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w związku ze zmianą formy prawnej Spółki oraz podwyższeniem jej kapitału zakładowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zarząd Spółki G na przestrzeni miesiąca marca i kwietnia 2007 r. podpisał umowy na doradztwo prawne, inwestycyjne oraz badanie bilansów spółki za lata 2002-2007 w celu doprowadzenia do zmiany formy prawnej ze spółki z o.o. w spółkę akcyjną, podwyższenia kapitału oraz emisji akcji. Wszelkie prace związane z późn. zm. w spółce trwają obecnie, a przewidywany termin zakończenia przypada na I kwartał 2008 r. Wykonywane usługi podlegają częściowemu fakturowaniu, zaliczkowemu fakturowaniu lub wystawiane są faktury za wykonanie poszczególnych etapów zleconych prac.

Zarząd Spółki postanowił do czasu uzyskania interpretacji prawa podatkowego naliczony podatek VAT wynikający z faktur dokumentujących wymienione czynności pozostawić na koncie zespołu - "rozrachunki z tytułu podatku VAT", a faktury dokumentujące poniesione wydatki zaksięgować na koncie zespołu - "rozliczenia zakupu". Rozwiązanie takie Zarząd przyjął doraźnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji, gdy Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ponosi wydatki związane ze zmianą formy prawnej w spółkę akcyjną, a także wydatki związane z podwyższeniem w przyszłości kapitału akcyjnego i emisją akcji może ponoszone wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Spółka stoi na stanowisku, iż wydatki poniesione na zmianę formy prawnej, podwyższenie kapitału, emisję akcji stanowią koszt uzyskania przychodu. Koszty związane z emisją akcji nie powinny być przypisywane przychodom, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Są one bowiem związane z przyszłymi przychodami, które Spółka dopiero uzyska w efekcie emisji akcji. Wydatki te są poniesione w celu osiągnięcia przychodów, a te zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy stanowią koszty podatkowe. Ponadto koszty te nie zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów. A skoro mają służyć przyszłym, opodatkowanym przychodom, podatnik ma prawo do zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2006 r., sygn. akt II FSK 191/05 oraz decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 27 października 2007 r. sygn. PPII 443/781/2006/PK.

Spółka prowadzi sprzedaż wyłącznie opodatkowaną, a wydatki na emisję akcji mają być celem osiągnięcia przychodu w przyszłości i mają się przyczynić do rozwoju przedsiębiorstwa. Spółka zauważa, że emisja akcji jest podobna do przyznania podatnikowi oprocentowanej pożyczki. Sama pożyczka nie stanowi źródła przychodu. Odsetki można jednak zarachować w koszty podatkowe. Środki z pożyczki mogą zostać bowiem wykorzystane na zakup towaru, a sprzedaż towaru pozyskanego z tych środków będzie czynnością opodatkowaną. Analogicznie, zdaniem Spółki, przychód z emisji akcji nie jest przychodem podatkowym, jednak podatnik powinien mieć prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z podwyższeniem kapitału.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest istnienie pomiędzy nim a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo - skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy można podzielić na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego. Aby określić czy dany koszt jest bezpośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym. Przy ocenie tej decydującym jest moment dokonania tegoż wydatku, a nie moment osiągnięcia przychodu. Gdy związek między poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem jest wyraźny, koszt taki jest kosztem bezpośrednio związanym z tym właśnie przychodem.

Jak stanowi art. 257 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. W myśl art. 257 § 2 tej ustawy, podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych. Z treści złożonego wniosku wynika, iż podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) ma na celu uzyskanie progu kapitałowego, wymaganego przy przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną oraz środków na przeprowadzenie procedury emisyjnej, z której uzyskane środki zostaną przelane na podwyższony kapitał zakładowy spółki akcyjnej. Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) może być przekształcona w spółkę akcyjną (spółkę przekształconą). Spółce przekształconej przysługują wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (art. 553 § 1 ustawy). Jak stanowi art. 431 § 1 ww. ustawy, podwyższenie kapitału zakładowego spółek akcyjnych wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Przy czym emisja nowych akcji sama w sobie nie prowadzi do podwyższenia kapitału zakładowego, niezbędne jest objęcie akcji nowej emisji.

Nieistotny jest przy tym w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych cel, ani konsekwencje (efekty) podwyższenia kapitału zakładowego spółki. Przepisy tej ustawy nie różnicują sytuacji podatkowej podatników ze względu na cel w jakim ma on być podwyższony, czy konsekwencje podwyższenia kapitału zakładowego.

W świetle powyższego należy uznać, iż wszelkie ponoszone przez Spółkę wydatki związane z funkcjonalnie powiązanymi czynnościami podwyższenia kapitału zakładowego w spółce z o.o., przekształcenia spółki z o.o. w spółkę akcyjną oraz podwyższenia kapitału zakładowego spółki akcyjnej w celu emisji giełdowej, służą umożliwieniu Spółce emisji akcji i notowania ich na rynku papierów wartościowych, a więc pozostają w bezpośrednim związku z przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego (akcyjnego), funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego albo organizacyjnego ubezpieczyciela - a w towarzystwach powierniczych wartości aktywów tych funduszy.

Powyższe oznacza, iż wartość wkładów zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki.

Skoro więc, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, w przedmiotowej sprawie poniesione przez Spółkę wydatki dotyczące zmiany formy prawnej, podwyższenia kapitału akcyjnego i emisji akcji nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy).

Ponadto z art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Jednocześnie zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 3 tej ustawy, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, nie uwzględnia się kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są wolne od podatku.

Konsekwencją takiego uregulowania jest przyjęcie, iż wydatki poniesione w związku z powiększeniem kapitału zakładowego Spółki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż są związane z przychodem nie podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę we wniosku o wydanie interpretacji orzeczeń sądowych i interpretacji organów podatkowych stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację, podobnie jak orzeczenia przeciwne do stanowiska Spółki np. wyrok WSA w Warszawie z 14 sierpnia 2007 r. syg. akt III SA/Wa 3917/06; wyrok NSA we Wrocławiu z 31 marca 2000 r. sygn. akt I SA/Wr 2285/98; postanowienie Lubelskiego Urzędu Skarbowego z 8 marca 2007 r. Nr PD.423-84/06, postanowienie Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 24 kwietnia 2007 r. Nr 1471/DPR1/423-15/07/k.k.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.