IP-PB3-423-1308/08-3/KR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2008 r. (data wpływu 9 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia czy umorzenie przez bank odsetek naliczonych, odstąpienie od naliczania odsetek oraz umorzenie należności głównej z tytułu kredytu (pożyczki) nie stanowi dla banku przychodu - jest prawidłowe.

W dniu 9 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności udziela pożyczek oraz kredytów osobom fizycznym oraz prawnym. Od udzielonych pożyczek oraz kredytów wnioskodawca nalicza kredytobiorcom oraz pożyczkobiorcom odsetki umowne. Wierzytelności - zarówno z tytułu kredytu (pożyczki) jak i odsetek mogą być w całości lub części umarzane na podstawie uchwały zarządu, bądź też wnioskodawca może odstąpić od naliczania odsetek (zawiesić ich naliczanie) na czas określony lub nieokreślony. Praktyka umarzania naliczonych odsetek oraz zawieszania ich naliczania, rozważana jest przez wnioskodawcę w szczególności w sytuacjach, gdy dłużnik (kredytobiorca lub pożyczkobiorca) nie spłaca zaległych należności i nie ma perspektyw na uzyskanie przez wnioskodawcę zaspokojenia należnych zobowiązań. W takich przypadkach, Bank - wnioskodawca w pierwszej kolejności wypowiada umowę kredytową lub pożyczki, co powoduje postawienie całości zadłużenia w stan wymagalności. Przy tym wysokość odsetek, zarówno od kapitału jak i karnych za zwłokę w spłacie wymagalnego zadłużenia w sposób nie budzący wątpliwości, co do wysokości, jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu lub pożyczki wraz z odsetkami określone są w umowie kredytowej bądź w umowie pożyczki.

Niektórym dłużnikom, nie spłacającym zaległych należności wnioskodawca rozważa umorzyć zobowiązanie albo w części dotyczącej odsetek naliczonych, a niespłaconych albo w części dotyczącej odsetek zawieszonych i przez czas zawieszenia nie naliczanych albo w zakresie należności głównej kredytu lub pożyczki. Umorzeniem objęte mają być zarówno odsetki umowne jak i odsetki karne za opóźnienia w spłacie wymagalnych należności. Co więcej, przedmiotem powyższego umorzenia będą zarówno odsetki naliczone, a nie wpłacone przez kontrahenta (osobę fizyczną lub osobę prawna), jak również odsetki nie naliczone na skutek wcześniejszego zawieszenia. Do ostatecznego umorzenia odsetek dojdzie na skutek podjęcia przez Zarząd Banku stosownej uchwały, po podpisaniu umowy ugody z dłużnikiem, dotyczącej spłaty pozostałej części zadłużenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi wyłącznie odpowiedź na pytania z zakresu zobowiązań podatkowych po stronie pożyczkodawcy (Wnioskodawcy) tj. potwierdzenia czy umorzenie przez Bank odsetek naliczonych, odstąpienie od naliczania odsetek oraz umorzenie należności głównej z tytułu kredytu (pożyczki) nie stanowi dla Banku przychodu w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych.

W zakresie zobowiązań podatkowych po stronie pożyczkobiorcy lub kredytobiorcy (w przypadku osób fizycznych i prawnych) w związku z umorzeniem kredytu lub odsetek od tego kredytu przez Bank, organ podatkowy wydał odrębne rozstrzygnięcia.

Wedle opinii wnioskodawcy, w odpowiedzi na przedstawione powyżej pytania należy uznać, że zarówno umorzenie należności główniej z tytułu kredytu (pożyczki), odsetek naliczonych a niezapłaconych, jak również samo zawieszenie naliczania odsetek, jest dla Banku zdarzeniem neutralnym i nie rodzi konsekwencji podatkowych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, wnioskodawca podnosi iż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Odpowiednio, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Odsetki te staną się przychodem u wierzyciela dopiero w dacie faktycznego otrzymania i odpowiednio kosztem uzyskania przychodu u dłużnika - w momencie ich faktycznego zapłacenia.

Z treści powołanych przepisów wynika, że odsetki stają się przychodem dla wierzyciela dopiero w momencie ich faktycznego otrzymania i odpowiednio kosztem uzyskania przychodów u dłużnika prowadzącego działalność gospodarczą w momencie ich zapłacenia. W przypadku ich umorzenia odsetki takie nie stanowią u wierzyciela przychodów. Zatem fakt umorzenia przez Bank należnych odsetek będzie podatkowo obojętny, a umorzona kwota odsetek nie będzie stanowiła przychodu dla banku. W świetle powyższego skutki podatkowe związane z należnymi wierzycielowi odsetkami powstają dopiero z chwilą ich realnej zapłaty, o czym stanowią powołane wyżej przepisy. Tym samym odsetki należne a niezapłacone są podatkowo obojętne a ich umorzenie lub zawieszenia naliczania nie stanowi przychodu.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, co następuje:

Artykuł 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) natomiast pkt 2 art. 12 ust. 4 ww. ustawy, stanowi iż do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności udziela pożyczek oraz kredytów osobom fizycznym oraz prawnym. Od udzielonych pożyczek oraz kredytów wnioskodawca nalicza kredytobiorcom oraz pożyczkobiorcom odsetki umowne. Wierzytelności - zarówno z tytułu kredytu (pożyczki) jak i odsetek mogą być w całości lub części umarzane na podstawie uchwały zarządu, bądź też wnioskodawca może odstąpić od naliczania odsetek (zawiesić ich naliczanie) na czas określony lub nieokreślony.

Umorzeniem objęte mają być zarówno odsetki umowne jak i odsetki karne za opóźnienia w spłacie wymagalnych należności. Co więcej, przedmiotem powyższego umorzenia będą zarówno odsetki naliczone, a nie wpłacone przez kontrahenta (osobę fizyczną lub osobę prawna), jak również odsetki nie naliczone na skutek wcześniejszego zawieszenia.

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu. Z analizy cytowanych przepisów wynika, że postanowienia art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą miały zastosowanie do pożyczkodawcy, gdyż udzielając pożyczki oczekuje on uzyskania przychodu w postaci wynagrodzenia tj. odsetek oraz prowizji za udostępnienie innemu podmiotowi swoich wolnych środków finansowych. Odsetki karne określone w umowie na wypadek opóźnienia w spłacie należy traktować analogicznie jak odsetki wymagalne.

Przychód z tego tytułu powstaje na zasadzie kasowej - a więc w dacie jego faktycznego otrzymania. Podkreślić należy, iż na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych udzielenie kredytu oraz spłata kwoty głównej kredytu (pożyczki) jest dla Banku neutralna podatkowo. W szczególności wynika to z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się, między innymi, zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów)

Reasumując, w świetle powyższego umorzenie jak i odstąpienie od naliczania przez Bank odsetek naliczonych zarówno umownych naliczonych od pobranego kapitału, jak i karnych określonych w umowie na wypadek opóźnienia w spłacie wymagalnego zobowiązania oraz umorzenie przez Bank należności głównej nie stanowi dla Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, ul. Piotrkowska 135,90-434 Łódź.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.