IP-PB3-423-1134/08-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2008 r. (data wpływu 21 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodu (przychodu) z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 21 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodu (przychodu) z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

X (zwana dalej "Wnioskodawcą") jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie inwestowania na rynku nieruchomości.

Na podstawie umowy nabycia udziałów z 31 stycznia 2008 r., zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, jak również Sp. z o.o., Sp. z o.o, Sp. z o.o. oraz Sp. z o.o.- jako nabywcami, oraz Y- jako zbywcami, Wnioskodawca nabył 21% udziałów w spółce Sp. z o.o. (dalej "Z") Pozostałe udziały w Z zostały zakupione przez innych wyżej wymienionych nabywców.

Procent udziałów w Z nabyty przez Wnioskodawcą odzwierciedla szacunkowy udział wartości rynkowej działki gruntu, której własność wraz ze związanymi z nią prawami zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę z chwilą zamknięcia procedury likwidacji Z (jako część majątku likwidacyjnego Z), w stosunku do całkowitej wartości rynkowej niepodzielonej na chwilę obecną działki gruntu będącej aktualnie własnością Z. Kalkulacja wartości rynkowej powyższego gruntu została dokonana w oparciu o wielkość powierzchni przedmiotowej działki w porównaniu z całkowitą powierzchnią gruntu będącego aktualnie własnością Z. Zgodnie z uchwałą zgromadzenia wspólników Z z dnia 4 lutego 2008 r. w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki, udziałowcy - w tym Wnioskodawca - zobowiązali się do wniesienia wkładów pieniężnych na pokrycie udziału w podwyższonym kapitale zakładowym Z. Wkłady pieniężne zostały wniesione przez udziałowców proporcjonalnie do wysokości udziałów pierwotnie nabytych przez każdego z udziałowców. Z jest właścicielem nieruchomości gruntowej, położonej w miejscowości Robakowo (gmina Kórnik), przeznaczonej na cele inwestycji polegającej na budowie kilku budynków magazynowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Podstawowym celem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest uzyskiwanie przychodów z wynajmu podmiotom trzecim powierzchni magazynowej w dwóch budynkach, które Wnioskodawca zamierza wznieść na gruncie obecnie należącym do Z. Wnioskodawca podkreśla, iż możliwość wzniesienia budynków w tej lokalizacji była uzależniona od zakupu udziałów w Z.

Z uwagi na fakt iż udziałowcy Z nie zamierzają kontynuować działalności tej spółki, rozważana jest likwidacja Z. Należy zaznaczyć, iż przed zamknięciem procedury likwidacyjnej, Wnioskodawca nie zamierza dokonać zbycia udziałów, skutkującego obniżeniem wysokości udziału Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z poniżej 15%.

Zgodnie z aktualną wiedzą Wnioskodawcy, nie są również planowane żadne inne działania, które mogłyby skutkować redukcją, wysokości udziału Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z poniżej 15%.

Biorąc pod uwagę sytuację likwidowanej spółki, jak również wymogi prawne stawiane podmiotom objętym procedurą likwidacji, określone w Kodeksie Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr. 94. poz. 1037 z późn. zm. dalej k.s.h.), Wnioskodawca przewiduje, iż zamknięcie procedury likwidacji nie nastąpi przed dniem 31 stycznia 2010 r.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż zgodnie z normami wynikającymi z regulacji k.s.h., w przypadku rozpoczęcia procedury likwidacyjnej. Z nie powinna podejmować nowych interesów, za Wyjątkiem sytuacji, gdy to jest potrzebne do ukończenia spraw w toku.

W świetle powyższego, w celu lepszego wykorzystania i zagospodarowania gruntu będącego własnością Z przed zamknięciem jej likwidacji, planowane jest przeprowadzenie podziału geodezyjnego gruntu na kilka mniejszych działek.

Prace zwiane z zagospodarowaniem działek zostaną podjęte na mocy umów najmu tych działek, zawartych przez Z i poszczególnych udziałowców, w tym przez Wnioskodawcę. Wraz z zamknięciem likwidacji Z, prawo własności poszczególnych działek gruntu (powstałych w wyniku podziału geodezyjnego gruntu będącego w chwili obecnej własnością Z) wraz z związanymi prawami zostanie przeniesione na rzecz udziałowców Z w ramach podziału majątku likwidacyjnego. Oznacza to, iż każdy z udziałowców winien otrzymać prawo własności działki gruntu, którą przed zamknięciem likwidacji wynajmował. W rezultacie, wraz z zamknięciem likwidacji Z, Wnioskodawca otrzyma prawo własności jednej z działek gruntu, powstałej w wyniku podziału geodezyjnego istniejącej działki gruntu (będącej w chwili obecnej własnością Z), która przed zamknięciem likwidacji będzie użytkowana przez Wnioskodawcę w oparciu o umowę najmu.

Powyższa metodologia dystrybucji majątku Z pomiędzy jej udziałowców w związku z zamknięciem procedury likwidacji, nastąpi w wykonaniu postanowień zawartych w umowie spółki Z. Nie będzie ona również naruszać regulacji k.s.h.

W związku z faktem, iż w dniu zakupu przez Wnioskodawcę udziałów w Z, grunt będący własnością Z nie był formalnie podzielony na odrębne działki, może wystąpić sytuacja, gdzie stosunek wartości rynkowej działki przekazanej Wnioskodawcy w ramach dystrybucji majątku likwidacyjnego do całkowitej wartości rynkowej aktywów będących przedmiotem takiej dystrybucji (tj. wszystkich działek gruntu, w tym również tych będących przedmiotem dystrybucji do innych udziałowców) będzie wykazywać pewne różnice w stosunku do udziału procentowego Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z. Oznacza to, iż wartość rynkowa działki gruntu przeniesionej na Wnioskodawcę jako element majątku Z pozostałego po jej likwidacji wraz z związanymi prawami, może być wyższa lub niższa niż udział Wnioskodawcy w zyskach Z wynikający z wysokości posiadanych udziałów. Wynika to z faktu, iż w momencie zakupu udziałów w Z niemożliwym było dokładne ustalenie stosunku wartości rynkowej poszczególnych działek powstałych na skutek podziału geodezyjnego do całkowitej wartości niepodzielonego gruntu będącego w chwili obecnej własnością Z. Niemniej jednak, w każdym wypadku, dystrybucja do Wnioskodawcy działki gruntu stanowiąca dywidendę likwidacyjną będzie dokonana zgodnie z postanowieniami umowy spółki Z, jak również zgodnie z zasadami wynikającymi z k.s.h.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Wnioskodawca zwraca się z pytaniem, czy w przypadku zaistnienia powyższego zdarzenia przyszłego, dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, związany z objęciem przez Wnioskodawcę całości praw związanych z działką gruntu (powstałą na skutek podziału geodezyjnego gruntu będącego obecnie własnością Z) tytułem dywidendy likwidacyjnej, będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych, w przypadku, gdy procedura likwidacji Z zostanie zamknięta po dniu 31 stycznia 2010 r. (tj. po upływie dwóch lat od daty zakupu udziałów w Z) również wtedy, gdy stosunek wartości rynkowej wszelkich praw związanych z działką gruntu przekazanych Wnioskodawcy po zamknięciu likwidacji do wartości rynkowej całości aktywów będących przedmiotem dystrybucji, będzie wykazywał różnice w stosunku do wysokości udziału Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z.

Stanowisko Spółki.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku gdy procedura likwidacji Z zostanie zakończona po dniu 31 stycznia 2010 r. (tj. po upływie dwóch lat od daty nabycia udziałów w Z), majątek likwidacyjny otrzymany od Z w ramach dywidendy likwidacyjnej będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Powyższe zwolnienie będzie miało również zastosowanie w przypadku gdy wartość rynkowa całości praw związanych z działką gruntu przekazanych Wnioskodawcy przez Z w formie dywidendy likwidacyjnej zgodnie z postanowieniami umowy spółki Z i w myśl regulacji zawartych w ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) - k.s.h., będzie różna od tej, która wynikałaby z wysokości udziału Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z.

Procedura likwidacji Z (będącej spółką z ograniczoną odpowiedzialnością), mająca na celu zakończenie jej bytu prawnego, będzie przeprowadzona zgodnie z regulacjami zawartymi k.s.h.

W myśl regulacji art. 286 § 1 k.s.h., podział pomiędzy wspólników majątku likwidowanej spółki pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem 6 miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Ponadto, zgodnie z przepisem art. 286 § 2 k.s.h., powyższy majątek winien zostać podzielony między wspólników proporcjonalnie do ich udziału w likwidowanej spółce. Jednakże, wmyśl art. 286 § 3 k.s.h., umowa spółki może określać inne zasady podziału majątku likwidacyjnego. Ponadto, przepis art. 174 § 1 i 3 k.s.h. stanowi, iż udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością mogą być uprzywilejowane w zakresie sposobu uczestniczenia w podziale majątku w przypadku likwidacji spółki.

W świetle powyższego, co do zasady, w przypadku likwidacji Z, Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania części majątku Z odpowiadającej jego procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym tego podmiotu. Niemniej jednak, jak wspomniano w stanie faktycznym, zamiarem udziałowców jest, aby każdy z nich otrzymał całość praw związanych z tą działką gruntu, której jest najemcą i na której to działce wybuduje budynki magazynowe albo budowle.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż procentowy udział w kapitale zakładowym Z nabyty przez Wnioskodawcę w dniu 31 stycznia 2008 r. odzwierciedlał szacowany stosunek (i) wartości rynkowej całości praw związanych z działką gruntu, która ostatecznie zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę w ramach likwidacji Z jako majątek likwidacyjny, względem (ii) wartości rynkowej prawa do całości gruntu, będącego w chwili obecnej własnością Z, Niemniej jednak, na dzień zakupu udziałów w Z, grunt należący do Z nie był formalnie podzielony na odrębne działki. Dlatego też, ostateczny stosunek powyższych wartości może nie zgadzać się idealnie z procentem udziałów w Z, będących w posiadaniu Wnioskodawcy.

W świetle powyższych uregulowań k.s.h., w chwili zamknięcia procedury likwidacji, Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania całości praw związanych z działką gruntu którą dotychczas wynajmowaną, jako dywidendy likwidacyjnej, bez względu na to, czy wartość rynkowa praw związanych z tą działką w sposób realny koresponduje z posiadanym przez Wnioskodawcę udziałem w Z.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w tym wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, stanowi przychód podatkowy.

Jednakże, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy, część wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - odpowiadająca wydatkom poniesionym na nabycie bądź objęcie udziałów tej osoby prawnej - nie stanowi przychodu podatkowego.

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 1 tej ustawy, dywidendy oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości 19%.

W świetle powyższego, co do zasady, wartość rynkowa całości praw do działki gruntu otrzymanych przez Wnioskodawcę w ramach dystrybucji majątku likwidacyjnego, pomniejszona o wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie bądź objęcie udziałów w Z (obejmujące cenę zakupu zapłaconą na rzecz U jak również kwotę wkładu wniesionego na pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego Z) będzie stanowiła dochód podatkowy Wnioskodawcy, który co do zasady będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości 19%.

Niemniej jednak, zgodnie z regulacją art. 22 ust. 4 pkt 1-4 ww. ustawy dywidendy i inne dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych są zwolnione z CIT. jeżeli spełnione ą łącznie następujące warunki;

* wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,

* spółka uzyskująca dochody posiada bezpośrednio nie mniej niż 15% udziałów w kapitale spółki wypłacającej (od 1 stycznia 2009 r. udział ten ulegnie zmniejszeniu do 10%),

* uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest albo wspomniana powyżej spółka uzyskująca dochody (przychody) albo jej zagraniczny zakład.

Powyższe zwolnienie ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały w spółce wypłacającej te należności w powyższej wysokości nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Zatem, w opinii Wnioskodawcy, dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w formie majątku likwidacyjnego otrzymanego przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją Z będzie zwolniony z podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że powyższe warunki określone w art. 22 ust. 4 i 4a ww. ustawy zostaną spełnione.

Jak zauważono w opisie zdarzenia przyszłego, planuje się, że majek likwidacyjny obejmujący całość praw związanych z działką w gruntu (powstałą na skutek podziału geodezyjnego gruntu będącego obecnie własnością Z) zostanie przekazany Wnioskodawcy, będącemu spółką mającą siedzibę w Polsce i podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów (bez względu na miejsce ich osiągania), przez Z, będącą spółką mającą siedzibę w Polsce. Zatem, warunki określone w punktach i) i ii) kwalifikujące do zastosowania zwolnienia zostaną spełnione.

Ponadto, Wnioskodawca posiada 21% udziałów w Z, podczas gdy dystrybucja majątku likwidacyjnego zostanie przeprowadzona po dniu 31 stycznia 2010 r. (tj. po upływie okresu 2 lat nieprzerwanego posiadania tych udziałów). W świetle powyższego, wysokość samego udziału, jak również okres nieprzerwanego posiadania udziałów w spółce wypłacającej wymagane do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego w stosunku do dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych określone w punktach iii) i iv) powyżej również zostaną spełnione.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w analizowanym przypadku, wszystkie warunki określone w art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niezbędne dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania zostaną spełnione. W rezultacie, Wnioskodawca będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do majątku otrzymanego w związku z likwidacją Z. Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na fakt, iż art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych obejmuje dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym wartość majątku otrzymaną w związku z likwidacją osoby prawnej.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią, że faktycznie uzyskana wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej stanowi dochód uzyskującego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż jego przychodem podatkowym będzie wartość rynkowa całości praw związanych z odpowiednią działką gruntu faktycznie mu przekazanej (zgodnie z regulacjami k.s.h. jak również postanowieniami umowy spółki Z), bez względu na to, czy udział wartości rynkowej tych praw w całkowitej wartości majątku Z będzie zgodny z udziałem Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z.

Ponadto, uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określone w jej art. 22 ust. 4, nie zawierają warunku dla zastosowania zwolnienia, który stanowiłby o konieczności istnienia zgodności pomiędzy udziałem majątku otrzymanego przez udziałowca w związku z likwidacją w całkowitej wartości majątku będącego w posiadaniu likwidowanej spółki oraz jego udziałem w likwidowanej spółce. W związku z tym Wnioskodawca jest zdania, iż powyższe zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych znajdzie zastosowanie w przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku również w sytuacji, gdy udział wartości rynkowej przekazanego na rzecz Wnioskodawcy majątku w całkowitej wartości majątku likwidacyjnego Z podlegającego dystrybucji do jej udziałowców będzie się różnił od udziału Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z (tj. w szczególności, w przypadku, gdy udział wartości w majątku likwidacyjnym będzie wyższy lub niższy od udziału w kapitale zakładowym Z).

Konkludując, jak wspomniano na wstępie niniejszych rozważań, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w analizowanym przypadku, otrzymany przez niego dochód w postaci udziału w majątku likwidacyjnym Z w wysokości wartości rynkowej faktycznie uzyskanego majątku będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.