IP-PB3-423-1133/08-2/AG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2008 r. (data wpływu 21 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodu (przychodu) z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 21 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodu (przychodu) z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (zwana dalej "Wnioskodawcą") jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie inwestowania na rynku nieruchomości.

Na podstawie umowy nabycia udziałów z 31 stycznia 2008 r., zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, jak również Sp. z o.o., Sp. z o.o., Sp. z o.o. oraz Sp. z o.o.- jako nabywcami, oraz Y- jako zbywcami, Wnioskodawca nabył 18% udziałów w spółce Z z o.o. (dalej "Z") Pozostałe udziały w Z zostały zakupione przez innych wyżej wymienionych nabywców.

Procent udziałów w Z nabyty przez Wnioskodawcą odzwierciedla szacunkowy udział wartości rynkowej działki gruntu, której własność wraz ze związanymi z nią prawami zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę z chwilą zamknięcia procedury likwidacji Z (jako część majątku likwidacyjnego Z), w stosunku do całkowitej wartości rynkowej niepodzielonej na chwilę obecną działki gruntu będącej aktualnie własnością Z. Kalkulacja wartości rynkowej powyższego gruntu została dokonana w oparciu o wielkość powierzchni przedmiotowej działki w porównaniu z całkowitą powierzchnią gruntu będącego aktualnie własnością Z. Zgodnie z uchwałą zgromadzenia wspólników Z z dnia 4 lutego 2008 r. w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki, udziałowcy - w tym Wnioskodawca - zobowiązali się do wniesienia wkładów pieniężnych na pokrycie udziału w podwyższonym kapitale zakładowym Z. Wkłady pieniężne zostały wniesione przez udziałowców proporcjonalnie do wysokości udziałów pierwotnie nabytych przez każdego z udziałowców. Z jest właścicielem nieruchomości gruntowej, położonej w miejscowości Robakowo (gmina Kórnik), przeznaczonej na cele inwestycji polegającej na budowie kilku budynków magazynowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

Podstawowym celem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest uzyskiwanie przychodów z dzierżawy podmiotom powiązanym infrastruktury towarzyszącej (obejmującej m.in. drogi wewnętrzne, place, zbiorniki retencyjne itd., dalej "budowle", które Wnioskodawca zamierza wybudować na gruncie obecnie należącym do Z. Wnioskodawca podkreśla, iż możliwość wybudowania budowli, a co za tym idzie, uzyskiwania przychodów w postaci czynszu dzierżawnego w tej lokalizacji była uzależniona od zakupu udziałów w Z.

Z uwagi na fakt iż udziałowcy Z nie zamierzają kontynuować działalności tej spółki, rozważana jest likwidacja Z. Należy zaznaczyć, iż przed zamknięciem procedury likwidacyjnej, Wnioskodawca nie zamierza dokonać zbycia udziałów, skutkującego obniżeniem wysokości udziału Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z poniżej 15%.

Zgodnie z aktualną wiedzą Wnioskodawcy, nie są również planowane żadne inne działania, które mogłyby skutkować redukcją, wysokości udziału Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z poniżej 15%.

Biorąc pod uwagę sytuację likwidowanej spółki, jak również wymogi prawne stawiane podmiotom objętym procedurą likwidacji, określone w Kodeksie Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr. 94. poz. 1037 z późn. zm. dalej k.s.h.), Wnioskodawca przewiduje, iż zamknięcie procedury likwidacji nie nastąpi przed dniem 31 stycznia 2010 r.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż zgodnie z normami wynikającymi z regulacji k.s.h., w przypadku rozpoczęcia procedury likwidacyjnej. Z nie powinna podejmować nowych interesów, za Wyjątkiem sytuacji, gdy to jest potrzebne do ukończenia spraw w toku.

W świetle powyższego, w celu lepszego wykorzystania i zagospodarowania gruntu będącego własnością KS przed zamknięciem jej likwidacji, planowane jest przeprowadzenie podziału geodezyjnego gruntu na kilka mniejszych działek.

Prace zwiane z zagospodarowaniem działek zostaną podjęte na mocy umów najmu tych działek, zawartych przez Z i poszczególnych udziałowców, w tym przez Wnioskodawcę. Wraz z zamknięciem likwidacji Z, prawo własności poszczególnych działek gruntu (powstałych w wyniku podziału geodezyjnego gruntu będącego w chwili obecnej własnością Z) wraz z związanymi prawami zostanie przeniesione na rzecz udziałowców Z w ramach podziału majątku likwidacyjnego. Oznacza to, iż każdy z udziałowców winien otrzymać prawo własności działki gruntu, którą przed zamknięciem likwidacji wynajmował. W rezultacie, wraz z zamknięciem likwidacji Z, Wnioskodawca otrzyma prawo własności jednej z działek gruntu, powstałej w wyniku podziału geodezyjnego istniejącej działki gruntu (będącej w chwili obecnej własnością Z), która przed zamknięciem likwidacji będzie użytkowana przez Wnioskodawcę w oparciu o umowę najmu.

Powyższa metodologia dystrybucji majątku Z pomiędzy jej udziałowców w związku z zamknięciem procedury likwidacji, nastąpi w wykonaniu postanowień zawartych w umowie spółki Z. Nie będzie ona również naruszać regulacji k.s.h.

W związku z faktem, iż w dniu zakupu przez Wnioskodawcę udziałów w Z, grunt będący własnością Z nie był formalnie podzielony na odrębne działki, może wystąpić sytuacja, gdzie stosunek wartości rynkowej działki przekazanej Wnioskodawcy w ramach dystrybucji majątku likwidacyjnego do całkowitej wartości rynkowej aktywów będących przedmiotem takiej dystrybucji (tj. wszystkich działek gruntu, w tym również tych będących przedmiotem dystrybucji do innych udziałowców) będzie wykazywać pewne różnice w stosunku do udziału procentowego Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z. Oznacza to, iż wartość rynkowa działki gruntu przeniesionej na Wnioskodawcę jako element majątku Z pozostałego po jej likwidacji wraz z związanymi prawami, może być wyższa lub niższa niż udział Wnioskodawcy w zyskach Z wynikający z wysokości posiadanych udziałów. Wynika to z faktu, iż w momencie zakupu udziałów w Z niemożliwym było dokładne ustalenie stosunku wartości rynkowej poszczególnych działek powstałych na skutek podziału geodezyjnego do całkowitej wartości niepodzielonego gruntu będącego w chwili obecnej własnością Z. Niemniej jednak, w każdym wypadku, dystrybucja do Wnioskodawcy działki gruntu stanowiąca dywidendę likwidacyjną będzie dokonana zgodnie z postanowieniami umowy spółki Z, jak również zgodnie z zasadami wynikającymi z k.s.h.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Wnioskodawca zwraca się z pytaniem, czy w przypadku zaistnienia powyższego zdarzenia przyszłego, dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, związany z objęciem przez Wnioskodawcę całości praw związanych z działką gruntu (powstałą na skutek podziału geodezyjnego gruntu będącego obecnie własnością Z) tytułem dywidendy likwidacyjnej, będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych, w przypadku, gdy procedura likwidacji Z zostanie zamknięta po dniu 31 stycznia 2010 r. (tj. po upływie dwóch lat od daty zakupu udziałów w Z) również wtedy, gdy stosunek wartości rynkowej wszelkich praw związanych z działką gruntu przekazanych Wnioskodawcy po zamknięciu likwidacji do wartości rynkowej całości aktywów będących przedmiotem dystrybucji, będzie wykazywał różnice w stosunku do wysokości udziału Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z.

Stanowisko Spółki.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku gdy procedura likwidacji Z zostanie zakończona po dniu 31 stycznia 2010 r. (tj. po upływie dwóch lat od daty nabycia udziałów w Z), majątek likwidacyjny otrzymany od Z w ramach dywidendy likwidacyjnej będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Powyższe zwolnienie będzie miało również zastosowanie w przypadku gdy wartość rynkowa całości praw związanych z działką gruntu przekazanych Wnioskodawcy przez Z w formie dywidendy likwidacyjnej zgodnie z postanowieniami umowy spółki Z i w myśl regulacji zawartych w ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) - k.s.h., będzie różna od tej, która wynikałaby z wysokości udziału Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z.

Procedura likwidacji Z (będącej spółką z ograniczoną odpowiedzialnością), mająca na celu zakończenie jej bytu prawnego, będzie przeprowadzona zgodnie z regulacjami zawartymi k.s.h.

W myśl regulacji art. 286 § 1 k.s.h., podział pomiędzy wspólników majątku likwidowanej spółki pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem 6 miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Ponadto, zgodnie z przepisem art. 286 § 2 k.s.h., powyższy majątek winien zostać podzielony między wspólników proporcjonalnie do ich udziału w likwidowanej spółce. Jednakże, wmyśl art. 286 § 3 k.s.h., umowa spółki może określać inne zasady podziału majątku likwidacyjnego. Ponadto, przepis art. 174 § 1 i 3 k.s.h. stanowi, iż udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością mogą być uprzywilejowane w zakresie sposobu uczestniczenia w podziale majątku w przypadku likwidacji spółki.

W świetle powyższego, co do zasady, w przypadku likwidacji Z, Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania części majątku Z odpowiadającej jego procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym tego podmiotu. Niemniej jednak, jak wspomniano w stanie faktycznym, zamiarem udziałowców jest, aby każdy z nich otrzymał całość praw związanych z tą działką gruntu, której jest najemcą i na której to działce wybuduje budynki magazynowe albo budowle.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż procentowy udział w kapitale zakładowym Z nabyty przez Wnioskodawcę w dniu 31 stycznia 2008 r. odzwierciedlał szacowany stosunek (i) wartości rynkowej całości praw związanych z działką gruntu, która ostatecznie zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę w ramach likwidacji Z jako majątek likwidacyjny, względem (ii) wartości rynkowej prawa do całości gruntu, będącego w chwili obecnej własnością Z, Niemniej jednak, na dzień zakupu udziałów w Z, grunt należący do Z nie był formalnie podzielony na odrębne działki. Dlatego też, ostateczny stosunek powyższych wartości może nie zgadzać się idealnie z procentem udziałów w Z, będących w posiadaniu Wnioskodawcy.

W świetle powyższych uregulowań k.s.h., w chwili zamknięcia procedury likwidacji, Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania całości praw związanych z działką gruntu którą dotychczas wynajmowaną, jako dywidendy likwidacyjnej, bez względu na to, czy wartość rynkowa praw związanych z tą działką w sposób realny koresponduje z posiadanym przez Wnioskodawcę udziałem w Z.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, w tym wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, stanowi przychód podatkowy.

Jednakże, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy, część wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - odpowiadająca wydatkom poniesionym na nabycie bądź objęcie udziałów tej osoby prawnej - nie stanowi przychodu podatkowego.

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 1 tej ustawy, dywidendy oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości 19%.

W świetle powyższego, co do zasady, wartość rynkowa całości praw do działki gruntu otrzymanych przez Wnioskodawcę w ramach dystrybucji majątku likwidacyjnego, pomniejszona o wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie bądź objęcie udziałów w Z (obejmujące cenę zakupu zapłaconą na rzecz G, jak również kwotę wkładu wniesionego na pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego Z) będzie stanowiła dochód podatkowy Wnioskodawcy, który co do zasady będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w wysokości 19%.

Niemniej jednak, zgodnie z regulacją art. 22 ust. 4 pkt 1-4 ww. ustawy dywidendy i inne dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych są zwolnione z CIT. jeżeli spełnione ą łącznie następujące warunki;

* wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,

* spółka uzyskująca dochody posiada bezpośrednio nie mniej niż 15% udziałów w kapitale spółki wypłacającej (od 1 stycznia 2009 r. udział ten ulegnie zmniejszeniu do 10%),

* uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest albo wspomniana powyżej spółka uzyskująca dochody (przychody) albo jej zagraniczny zakład.

Powyższe zwolnienie ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały w spółce wypłacającej te należności w powyższej wysokości nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Zatem, w opinii Wnioskodawcy, dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w formie majątku likwidacyjnego otrzymanego przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją Z będzie zwolniony z podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że powyższe warunki określone w art. 22 ust. 4 i 4a ww. ustawy zostaną spełnione.

Jak zauważono w opisie zdarzenia przyszłego, planuje się, że majek likwidacyjny obejmujący całość praw związanych z działką w gruntu (powstałą na skutek podziału geodezyjnego gruntu będącego obecnie własnością Z) zostanie przekazany Wnioskodawcy, będącemu spółką mającą siedzibę w Polsce i podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów (bez względu na miejsce ich osiągania), przez Z, będącą spółką mającą siedzibę w Polsce. Zatem, warunki określone w punktach i) i ii) kwalifikujące do zastosowania zwolnienia zostaną spełnione.

Ponadto, Wnioskodawca posiada 18% udziałów w Z, podczas gdy dystrybucja majątku likwidacyjnego zostanie przeprowadzona po dniu 31 stycznia 2010 r. (tj. po upływie okresu 2 lat nieprzerwanego posiadania tych udziałów). W świetle powyższego, wysokość samego udziału, jak również okres nieprzerwanego posiadania udziałów w spółce wypłacającej wymagane do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego w stosunku do dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych określone w punktach iii) i iv) powyżej również zostaną spełnione.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w analizowanym przypadku, wszystkie warunki określone w art. 22 ust. 4 i 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niezbędne dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania zostaną spełnione. W rezultacie, Wnioskodawca będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do majątku otrzymanego w związku z likwidacją Z. Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na fakt, iż art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych obejmuje dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym wartość majątku otrzymaną w związku z likwidacją osoby prawnej.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią, że faktycznie uzyskana wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej stanowi dochód uzyskującego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż jego przychodem podatkowym będzie wartość rynkowa całości praw związanych z odpowiednią działką gruntu faktycznie mu przekazanej (zgodnie z regulacjami k.s.h. jak również postanowieniami umowy spółki Z), bez względu na to, czy udział wartości rynkowej tych praw w całkowitej wartości majątku Z będzie zgodny z udziałem Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z.

Ponadto, uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określone w jej art. 22 ust. 4, nie zawierają warunku dla zastosowania zwolnienia, który stanowiłby o konieczności istnienia zgodności pomiędzy udziałem majątku otrzymanego przez udziałowca w związku z likwidacją w całkowitej wartości majątku będącego w posiadaniu likwidowanej spółki oraz jego udziałem w likwidowanej spółce. W związku z tym Wnioskodawca jest zdania, iż powyższe zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych znajdzie zastosowanie w przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku również w sytuacji, gdy udział wartości rynkowej przekazanego na rzecz Wnioskodawcy majątku w całkowitej wartości majątku likwidacyjnego Z podlegającego dystrybucji do jej udziałowców będzie się różnił od udziału Wnioskodawcy w kapitale zakładowym Z (tj. w szczególności, w przypadku, gdy udział wartości w majątku likwidacyjnym będzie wyższy lub niższy od udziału w kapitale zakładowym Z).

Konkludując, jak wspomniano na wstępie niniejszych rozważań, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w analizowanym przypadku, otrzymany przez niego dochód w postaci udziału w majątku likwidacyjnym Z w wysokości wartości rynkowej faktycznie uzyskanego majątku będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.