ILPP5/4512-1-43/16-3/KS - VAT w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2016 r. (data wpływu 15 lutego 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu 14 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 15 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono w dniu 14 kwietnia 2016 r. o doprecyzowanie formy doręczenia rozstrzygnięcia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1. Wykaz nieruchomości.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą współwłaścicielem (50% udziału we własności) nieruchomości niezabudowanych w postaci przylegających do siebie działek o numerach ewidencyjnych 167/11 oraz 167/28. Tereny te zostały kupione 6 grudnia 2012 r. w celach inwestycyjnych, czyli w celu ich dalszej odsprzedaży - w całości lub w części - lub też wybudowania na nich nieruchomości inwestycyjnej.

Wnioskodawca zamierza również zakupić (50% udziału we własności) nieruchomości niezabudowane w postaci przylegających do siebie działek o numerach ewidencyjnych 167/31 oraz 167/32. Podpisał 22 grudnia 2014 r. notarialną umowę warunkową na zakup tych nieruchomości z aktualnym ich właścicielem. Działki 167/31 oraz 167/32 zlokalizowane są jako działki sąsiednie (przylegają) do działek 167/11 oraz 167/28. Tereny te Wnioskodawca zamierza zakupić w celach inwestycyjnych, czyli w celu ich dalszej odsprzedaży - w całości lub w części - lub też wybudowania na nich nieruchomości inwestycyjnych.

2. Aktualne plany zagospodarowania terenu.

2.1 Działki zakupione - czyli 167/11 oraz 167/28.

W odniesieniu do obu działek istnieje aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który określa:

* teren oznaczony nr 167/11 jako teren przeznaczony częściowo na cele zabudowy mieszkaniowej z możliwością sytuowania na działce obiektów służących nieuciążliwej działalności gospodarczej o profilu usługowym, częściowo pod tereny usług w zieleni, a częściowo pod trasę przebiegu linii telekomunikacyjnej światłowodowej oraz magistralę wodociągową; na działce występuje stanowisko archeologiczne oraz przebiega linia średniego napięcia;

* teren oznaczony nr 167/28 jako teren usług w zieleni (na terenie usług w zieleni zakazuje się sytuowania obiektów innych niż m.in. usługi handlu, stacje benzynowe, warsztaty samochodowe, motele, usługi gastronomii); przez działkę wyznaczono trasę przebiegu linii telekomunikacyjnej światłowodowej oraz magistrali wodociągowej; przez działkę przebiega linia średniego napięcia.

2.2 Działki planowane do nabycia na podstawie umowy warunkowej - czyli 167/31 oraz 167/32.

W odniesieniu do obu działek istnieje aktualny miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, który określa:

* teren oznaczony nr 167/31 jako teren usług w zieleni (na terenie usług w zieleni zakazuje się sytuowania obiektów innych niż m.in. usługi handlu, stacje benzynowe, warsztaty samochodowe, motele, usługi gastronomii); przez działkę wyznaczono trasę przebiegu linii telekomunikacyjnej światłowodowej oraz magistrali wodociągowej;

* teren oznaczony nr 167/32 jako teren usług w zieleni (na terenie usług w zieleni zakazuje się sytuowania obiektów innych niż m.in. usługi handlu, stacje benzynowe, warsztaty samochodowe, motele, usługi gastronomii); przez działkę wyznaczono trasę przebiegu linii telekomunikacyjnej światłowodowej oraz magistrali wodociągowej; przez działkę przebiega linia średniego napięcia.

3. Podejmowane czynności w zakresie polepszenia infrastruktury działek.

Wszystkie opisywane poniżej czynności Wnioskodawca podejmuje w porozumieniu i przy udziale drugiego inwestora.

W związku z faktem, że aktualnie zamiarem Wnioskodawcy jest sprzedaż zakupionych nieruchomości (jak również w przyszłości sprzedaż nieruchomości, których zakup jest planowany) w całości bądź w części, poczynione zostały działania:

* podpisanie umowy z właściwą gminą na wykonanie projektu lokalnej drogi dojazdowej do nieruchomości oraz późniejsze fizyczne wykonanie tej drogi w technologii nawierzchni utwardzonej (kostka brukowa). Wnioskodawca na własny koszt wykonał projekt budowlany oraz uzyskał pozwolenie na budowę. Zakres wykonanego projektu przebudowy niniejszej drogi został zaprojektowany do wysokości działki 167/11;

* czynności zmierzające do przesunięcia i zakopania linii średniego napięcia (tzw. usunięcie kolizji energetycznej) tak, by przebiegała w większości poza granicami działek. Linia średniego napięcia obecnie przebiega na działkach 167/11, 167/28 i 167/32. Wnioskodawca wykonał już na własny koszt projekt budowlany i uzyskał pozwolenie na budowę w tym zakresie;

* czynności zmierzające do uzyskania pozwolenia na budowę zjazdu z głównej drogi wojewódzkiej na teren działek (co znacznie zwiększy ich wartość oraz atrakcyjność), ponieważ na obecnym etapie istnieje tylko dojazd drogą lokalną. Wnioskodawca na własny koszt zlecił wykonanie projektu oraz wystąpił o zatwierdzenie projektu. Docelowo Wnioskodawca wraz z drugim inwestorem planują wykonać zjazd z drogi wojewódzkiej na teren działek. Zjazd jest planowany bezpośrednio na jedną z działek (na działkę numer 167/28). Następnie planowane jest ustanowienie służebności przejazdu na rzecz właścicieli pozostałych działek, czyli działki 167/11, 167/31 oraz 167/32.

4. Podejmowane czynności handlowe oraz zamiary Wnioskodawcy.

4.1 Wnioskodawca podejmuje czynności mające na celu znalezienie kupców na grunty (zarówno te zakupione, jak i te zarezerwowane na podstawie umowy warunkowej) oraz negocjuje wstępnie warunki transakcji z potencjalnymi kupcami.

4.2 Zamiary co do działek zakupionych (167/11 i 167/28).

Aktualnie Wnioskodawca planuje sprzedać zakupione już nieruchomości po ich uprzednim podziale na 3 działki w taki sposób, że działkę nr 167/11 sprzeda w całości, natomiast działkę 167/28 podzieli na 2 części i sprzeda tylko jej część. Na pozostałej działce (części której Wnioskodawca nie sprzeda) Wnioskodawca rozważa w późniejszym czasie inwestycję własną - budowę nieruchomości usługowej. Wnioskodawca bierze ewentualnie pod uwagę sprzedaż całości nieruchomości (obu działek) - w takiej sytuacji może nie dojść do podziału działek.

4.3 Zamiary co do działek planowanych do nabycia na podstawie umowy warunkowej (167/31 i 167/32), jeśli zostaną finalnie zakupione.

Aktualnie Wnioskodawca, w przypadku ich zakupu, planuje je sprzedać w całości. Wnioskodawca nie wyklucza jednak ewentualnie sprzedaży tylko części nieruchomości (tylko jednej działki lub po podzieleniu którejś z działek - sprzedaży tylko jej części). Być może jeśli Wnioskodawca sprzeda tylko część nieruchomości to na pozostawionej części zrealizuje własną inwestycję lub sprzeda ją w późniejszym terminie.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości, zarówno już zakupionych jak i tych, których zakup jest objęty umową warunkową, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) i będzie stanowiła sprzedaż terenów budowlanych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży ww. gruntów będzie on występował w charakterze podatnika podatku VAT, a w konsekwencji sprzedaż nieruchomości objętych niniejszym zapytaniem będzie stanowiła sprzedaż terenów budowlanych opodatkowanych podatkiem VAT.

W analizowanej sytuacji kluczowe znaczenie ma określenie statusu Wnioskodawcy w odniesieniu do czynności sprzedaży gruntu. Zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), dalej: ustawa o VAT, podatnikami są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei za działalność gospodarczą uznaje się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dla określenia, czy w danej sytuacji transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, decydujące jest ustalenie, czy czynność/transakcję wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik, zgodnie z powyższą definicją. Czynność musi mieć więc znamiona czynności wykonywanej w sposób zorganizowany w celach zarobkowych. O charakterze czynności decydują okoliczności konkretnego stanu faktycznego, który w każdej sytuacji powinien być traktowany w sposób indywidualny. W przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca, zakupując wraz z innym inwestorem grunty, nie zamierzał ich wykorzystywać dla celów prywatnych, ale już na moment zakupu chciał je wykorzystać bądź w celach inwestycyjnych (wybudowanie na gruncie nieruchomości usługowej) bądź w celu dalszej odsprzedaży z zyskiem. Od początku działał w celach zarobkowych, a przedmiotowy zakup nie stanowił zakupu w celu zaspokojenia potrzeb prywatnych Wnioskodawcy lub drugiego z inwestorów. Dodatkowo Wnioskodawca poczynił działania w celu uatrakcyjnienia gruntów na potrzeby dalszej odsprzedaży gruntów (np. czynności zmierzające do przesunięcia i zakopania linii średniego napięcia, czynności zmierzające do wykonania drogi lokalnej w technologii utwardzonej wystąpienie o dodatkowy zjazd z głównej drogi wojewódzkiej).

Cel, w jakim zakupione zostały działki, jak również działania Wnioskodawcy poprawiające możliwości inwestycyjne, świadczą o tym, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek działa jak osoba prowadząca działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Aktualna linia orzecznictwa wskazuje, że nie jest podatnikiem VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości osoba, która nie zakupiła nieruchomości w celach dalszej odsprzedaży bądź w celach prowadzenia działalności. A contrario, podatnikiem VAT będzie osoba, która zakupiła nieruchomość w celach inwestycyjnych, w tym zakładając dalszą odsprzedaż nieruchomości, podejmując jednocześnie kroki w celu uatrakcyjnienia nieruchomości, co ma miejsce w sytuacji Wnioskodawcy. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 3 lipca 2013 r. (sygn. I SA/Sz 904/12)"Działania strony skarżącej, mające charakter zaplanowany, nastawione na osiągniecie zysku ekonomicznego są właściwe dla handlowca prowadzącego działalność gospodarczą". Wnioskodawca kupując działki kupował je z zamiarem osiągnięcia w przyszłości zysku z poczynionego zakupu, co w świetle przytoczonego stanowiska WSA świadczy o tym, że z ekonomicznego punktu widzenia działa on jak handlowiec prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Ponadto, zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa, nie jest działalnością gospodarczą wyprzedaż majątku osobistego osoby sprzedającej grunty. Przykładowo w wyroku z dnia 24 listopada 2009 r. NSA (sygn. akt. I FSK 1270/08) wskazał, że: "(...) nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych). Za taką działalność nie można również uznać sytuacji, w której sprzedane działki zostały wydzielone z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który to grunt nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej". Z kolei za majątek osobisty, zgodnie z opinią przedstawioną przez WSA w Łodzi w wyroku z dnia 13 listopada 2013 r. (sygn. I SA/Łd 1007/13), nie należy uznawać działek, które już na moment zakupu były przeznaczone do dalszej odsprzedaży bądź prowadzenia na niej działalności gospodarczej: "Majątkiem osobistym jest, jak wskazał Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE (Przegląd Podatkowy z 2005 r. nr 6, str. 50), mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Okoliczności sprawy nie wskazują, ażeby działki budowlane zostały wyodrębnione na własne potrzeby, lecz z zamiarem ich sprzedaży. Sprzedaż majątku osobistego nastąpiłaby zaś w przypadku sprzedaży działki wydzielonej uprzednio na własne potrzeby osobiste, których sprzedaż byłaby konsekwencją zmiany planów życiowych". Mając na uwadze przytoczone orzeczenia należy stwierdzić, że w przedmiotowej sytuacji nie nastąpiła wyprzedaż majątku osobistego, a więc a contrario należy wywnioskować, że wyprzedając działki kupione jako działki przeznaczone do odsprzedaży lub prowadzenia na nich działalności usługowej, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Dodatkowo w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r., C-180/10, wskazano, że jeżeli sprzedawca nieruchomości "w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, należy uznać ją za podmiot prowadzący »działalność gospodarczą« w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od VAT". W ocenie Wnioskodawcy w niniejszej sytuacji taka aktywność ma miejsce, gdyż Wnioskodawca, wraz z drugim inwestorem:

* podjął czynności zmierzające do przesunięcia i zakopania linii średniego napięcia (tzw. usunięcie kolizji energetycznej) tak, by przebiegała w większości poza granicami działek;

* podjął czynności zmierzające do wykonania drogi lokalnej (w technologii utwardzonej;

* podjął czynności zmierzające do uzyskania pozwolenia na budowę zjazdu z głównej drogi wojewódzkiej na teren działek.

Prawidłowość powyższego rozumowania potwierdza również interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 lipca 2014 r. (sygn. ILPP2/443-417/14-4/AD), w której czytamy: "W niniejszej sprawie, w zależności od ustaleń i negocjacji z przyszłym nabywcą oraz w zależności od jego zapotrzebowania Zainteresowany w celu uczynienia nieruchomości atrakcyjniejszą dla potencjalnego nabywcy prawdopodobnie przeprowadzi jej geodezyjny podział na dwie mniejsze działki gruntowe. Wnioskodawca nie wyklucza również, że podejmie inne czynności przygotowawcze zmierzające do zbycia przedmiotowych działek takie jak art. uzbrojenie terenu, ogrodzenie, art. Zainteresowany wskazał również, że sprzedaży działek zamierza dokonać wyłącznie w celu zarobkowym. (...) Biorąc powyższe pod uwagę, w niniejszej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Zainteresowanego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami". W ocenie Wnioskodawcy bardzo podobne okoliczności występują w sytuacji objętej niniejszym wnioskiem.

Mając na uwadze powyższe, biorąc pod uwagę, że Wnioskodawca w przedmiotowej sytuacji:

* nie wyprzedaje majątku osobistego, lecz majątek zakupiony w celu prowadzenia działalności gospodarczej (sprzedaż lub inwestycja w działalność usługową prowadzoną na zakupionym gruncie);

* podjął działania w celu uatrakcyjnienia działek i podniesienia ich wartości takie jak:

* czynności zmierzające do przesunięcia i zakopania linii średniego napięcia;

* czynności zmierzające do wykonania drogi lokalnej w technologii utwardzonej;

* wystąpienie o dodatkowy zjazd z głównej drogi wojewódzkiej;

* poszukuje nabywcy na posiadane grunty i prowadzi negocjacje w tym zakresie.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku przyszłej sprzedaży przedmiotowych gruntów, będzie spełniał warunki do uznania go za podatnika podatku VAT, a w konsekwencji przedmiotowa sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie z uwagi na fakt, że nieruchomości te są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zdaniem Wnioskodawcy stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa - minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawno-podatkową tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.