ILPP5/443-212/13-2/PG - Możliwość zwolnienia podatnika od solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe, o której mowa w art. 105a u.p.t.u.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2013 r. (data wpływu 3 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od solidarnej odpowiedzialności, o której mowa w art. 105a ustawy - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od solidarnej odpowiedzialności, o której mowa w art. 105a ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. handel hurtowy i pośrednictwo w handlu wyrobami hutniczymi w szczególności pręty żebrowane, stal walcowana, blacha, kształtowniki, kątowniki i inne.

Zainteresowany posiada zawarte umowy handlowe dotyczące zasad współpracy a w przypadku kolejnych kontrahentów Spółka będzie zawierać umowy handlowe.

Stronami umów kupna sprzedaży są podmioty prowadzące działalność gospodarczą.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

W noweli ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa z dnia 26 lipca 2013 r., Dz. U. z dnia 5 września 2013 r. poz. 1027) ustawodawca w art. 105a określił odpowiedzialność podatkową nabywcy w szczególnych przypadkach.

Podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz tego podatnika, jeżeli:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy w związku z nowelizacją ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca może skutecznie zwolnić się z solidarnej odpowiedzialności, o której mowa w art. 105a ustawy (w treści jak przewiduje nowelizacja z 5 września 2013 r.), w sytuacji gdy dokonano w formie aneksów (w ramach swobody umów) zmian w łączących ją z kontrahentami umowach, że z takiego obowiązku będzie zwolniona. Zgodnie z zawartymi aneksami ciężar ten zaś spoczywać będzie na stronie przeciwnej, która zobowiąże się do jego ponoszenia składając oświadczenie na gruncie przepisów cywilnych, a także karnych.

2. Czy złożenie takiego oświadczenia względem Spółki będzie skuteczne w stosunku do właściwego Urzędu Skarbowego.

3. Czy Spółka uniknie w świetle zapisów powyższej ustawy i zaproponowanego rozwiązania odpowiedzialności z tytułu solidarnej odpowiedzialności podatkowej.

4. Czy tożsame zapisy zastosowane w ewentualnych umowach cesji również zostaną uznane przez Urząd Skarbowy jako skuteczne i zniosą ewentualną odpowiedzialność w tym zakresie.

Zdaniem Wnioskodawcy w noweli ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa z dnia 26 lipca 2013 r., Dz. U. z dnia 5 września 2013 r., poz. 1027) ustawodawca w art. 105a określił odpowiedzialność podatkową nabywcy w szczególnych przypadkach. Podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz, którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz tego podatnika, jeżeli:

Ustawa nie precyzuje, co jest przesłanką do uznania, że podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Praktyka handlowa Spółki pokazuje, że nie istnieją mechanizmy inne niż stosowne oświadczenie, które zabezpieczałoby należyte wykonanie obowiązku podatkowego dostawcy.

Żadna ustawa nie daje możliwości bezpośredniego wglądu do dokumentacji dostawcy, nie jest też rolą nabywcy weryfikowanie prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług wobec urzędu skarbowego.

Wniosek Spółki o przeprowadzenie kontroli u dostawcy w zakresie ewentualnych zaległości podatkowych również nie jest skutecznym narzędziem gdyż kontrola taka dotyczy okresu historycznego, kontrola taka nie zapobiega odpowiedzialności solidarnej.

W związku z powyższym wg Wnioskodawcy jedynym możliwym zabezpieczeniem prawidłowej realizacji obowiązku podatkowego dostawcy są stosowne oświadczenia na gruncie przepisów cywilnych, a także karnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. handel hurtowy i pośrednictwo w handlu wyrobami hutniczymi w szczególności pręty żebrowane, stal walcowana, blacha, kształtowniki, kątowniki i inne. Zainteresowany posiada zawarte umowy handlowe dotyczące zasad współpracy a w przypadku kolejnych kontrahentów Spółka będzie zawierać umowy handlowe. Stronami umów kupna sprzedaży są podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące możliwości zwolnienia go od solidarnej odpowiedzialności, o której mowa w art. 105a ustawy, w sytuacji gdy dokonano aneksów do umów, gdzie znajdą się zapisy stwierdzające, że z takiego obowiązku Zainteresowany będzie zwolniony. Zgodnie z zawartymi aneksami ciężar ten spoczywać będzie natomiast na stronie przeciwnej, która zobowiąże się do jego ponoszenia składając oświadczenie na gruncie przepisów cywilnych, a także karnych.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawą z dnia 5 września 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1027), do ustawy został dodany Dział Xa zatytułowany "Odpowiedzialność podatkowa nabywcy w szczególnych przypadkach", a tym samym zostały wprowadzone do ustawy art. 105a-105c (art. 1 pkt 4 ww. ustawy), których celem jest zapobieganie nadużyciom podatkowym.

Na podstawie art. 9 cyt. ustawy, powyższe zmiany weszły w życie od 1 października 2013 r., oprócz wyjątków wymienionych w tym artykule.

Powyższe przepisy wprowadzają instytucję odpowiedzialności podatkowej nabywcy za zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług sprzedawcy (odpowiedzialność solidarna) w obrocie niektórymi wyrobami stalowymi (nieobjętymi mechanizmem odwrotnego obciążenia), paliwami i złotem nieobrobionym.

Zostały one wprowadzone w związku z koniecznością reakcji na nadużycia w obrocie pozostałymi towarami, których objęcie mechanizmem odwrotnego opodatkowania nie jest możliwe bez przeprowadzenia szczególnych procedur na forum unijnym. Powyższa zmiana spowodowała, że od 1 października 2013 r. do ustawy został dodany także załącznik nr 13 stanowiący wykaz towarów (zwanych dalej towarami wrażliwymi), o których mowa w art. 99 ust. 3a oraz art. 105a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 105a ust. 1 ustawy, podatnik, o którym mowa w art. 15, na rzecz którego dokonano dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz tego podatnika, jeżeli:

Z powyższego przepisu wynika zatem, że podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, na rzecz którego dokonano dostawy towarów wrażliwych, odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym tej dostawy za jego zaległości podatkowe, przy czym odpowiedzialność podatkowa nabywcy jest ograniczona do części podatku proporcjonalnie przypadającej na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów. Odpowiedzialność podatkowa nabywcy będzie miała zastosowanie w odniesieniu do transakcji o dużej wartości, tj. w przypadku gdy wartość nabywanych towarów wrażliwych od jednego dostawcy, bez kwoty podatku, przekroczyła w danym miesiącu kwotę 50 000 zł.

Przesłanka do zastosowania tej instytucji wystąpi, gdy w momencie dokonania dostawy towarów wrażliwych nabywca wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

Stosownie do art. 105a ust. 2 ustawy, podatnik miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego, jeżeli okoliczności towarzyszące tej dostawie towarów lub warunki, na jakich została ona dokonana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, w szczególności jeżeli cena za dostarczone podatnikowi towary była bez uzasadnienia ekonomicznego niższa od ich wartości rynkowej.

Ustawodawca określił zatem w ww. przepisie sytuacje kiedy mogą wystąpić uzasadnione podstawy do tego aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego. Są to m.in. przypadki gdy okoliczności towarzyszące tej dostawie towarów lub warunki na jakich została ona dokonana odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, w szczególności jeżeli cena za dostarczone podatnikowi towary była bez uzasadnienia ekonomicznego niższa od ich wartości rynkowej. Zwrócić jednak należy uwagę na fakt, że nie będzie podstaw do zastosowania odpowiedzialności, jeżeli np. niska cena zastosowana w danej transakcji jest wynikiem przyznanego nabywcy stosowanego w praktyce handlowej rabatu.

W tym miejscu należy wskazać, że w ustawie jest zawarta definicja wartości rynkowej.

Jak stanowi art. 2 pkt 27b ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

Na podstawie art. 105a ust. 3 ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się:

Zgodnie z art. 105b ust. 1 ustawy, podmiot dokonujący dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nieposiadający zaległości podatkowych, może złożyć w urzędzie skarbowym kaucję gwarancyjną stanowiącą zabezpieczenie zapłaty podatku w związku z dokonywaniem dostaw tych towarów. Warunek nieposiadania zaległości podatkowych ocenia się według stanu na dzień składania kaucji gwarancyjnej.

Wysokość kaucji gwarancyjnej powinna odpowiadać co najmniej jednej piątej kwoty podatku należnego od przewidywanej przez podmiot, o którym mowa w ust. 1, w danym miesiącu wartości sprzedaży towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, z tym że nie może być niższa niż 200 000 zł - art. 105b ust. 2 ustawy.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych prowadzi w formie elektronicznej wykaz podmiotów dokonujących dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, które złożyły kaucję gwarancyjną. Wykaz jest udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art. 105c ust. 1 i ust. 2 ustawy).

W myśl art. 105a ust. 4 ustawy, jeżeli podatnik wykaże, że okoliczności lub warunki, o których mowa w ust. 2, nie miały wpływu na niezapłacenie podatku, przepisu ust. 1 nie stosuje się.

W celu uwolnienia się od odpowiedzialności na podstawie przesłanki wynikającej z art. 105a ust. 4 ustawy, nabywca powinien wskazać dowody, że pomimo tego, że okoliczności towarzyszące danej dostawie towarów lub warunki na jakich została ona dokonana, odbiegały od okoliczności i warunków zwykle występujących w obrocie tymi towarami, nie miało to wpływu na niezapłacenie podatku przez sprzedawcę.

Zatem, powyższe przepisy (art. 105a ust. 3 i ust. 4 ustawy) zawierają katalog przesłanek, które umożliwiają wyłączenie od stosowania odpowiedzialności podatkowej nabywcy. Należy podkreślić, że dla uwolnienia się od odpowiedzialności podatkowej przez nabywcę wystarczy spełnienie przesłanek zawartych w art. 105a ust. 3 pkt 1, pkt 2 lub pkt 3 albo w ust. 4 ustawy.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada zawarte umowy handlowe dotyczące zasad współpracy a w przypadku kolejnych kontrahentów będzie on zawierać takie umowy. Stronami umów kupna sprzedaży są podmioty prowadzące działalność gospodarczą.

Zainteresowany uważa, że jedynym możliwym zabezpieczeniem prawidłowej realizacji obowiązku podatkowego dostawcy są stosowne oświadczenia na gruncie przepisów cywilnych a także karnych.

Biorąc pod uwagę powyższe w porównaniu z powołanymi przepisami prawa podatkowego należy stwierdzić, że zawarcie z kontrahentami aneksów do umów, w myśl których Spółka będzie zwolniona od odpowiedzialności solidarnej za niezapłacony przez dostawcę podatek VAT od danej transakcji, nie spowoduje zwolnienia Zainteresowanego z tego obowiązku.

Ustawodawca w przepisie art. 105a ust. 3 ustawy wymienił wprost sytuacje, w których nie stosuje się odpowiedzialności solidarnej. Wśród wymienionych tam sytuacji brak jest przypadku, który by mówił o zawieraniu umów bądź aneksów do już zawartych umów. Zatem, w sytuacji, gdy zaistnieją okoliczności uzasadniające zastosowanie odpowiedzialności solidarnej, o której mowa w art. 105a ust. 1 ustawy, proponowany przez Wnioskodawcę sposób uniknięcia tej odpowiedzialności poprzez zawarcie odpowiednich aneksów do umów nie będzie prawidłowy, tzn. zawarcie takich aneksów nie spowoduje zwolnienia Zainteresowanego od przedmiotowej odpowiedzialności.

Reasumując, w związku z nowelizacją ustawy Wnioskodawca nie może skutecznie zwolnić się z solidarnej odpowiedzialności, o której mowa w art. 105a ustawy, przez dokonanie w formie aneksów zmian w łączących go z kontrahentami umowach i wskazanie w nich że z takiego obowiązku będzie zwolniony.

Ponadto, tożsame zapisy dotyczące zwolnienia Wnioskodawcy z odpowiedzialności zastosowane w umowach cesji również nie wpłyną na zakres wynikającej z art. 105a ustawy odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy.

Zatem złożenie opisanych we wniosku oświadczeń nie będzie skuteczne wobec Urzędu Skarbowego i nie spowoduje automatycznego zniesienia ewentualnej odpowiedzialności solidarnej Wnioskodawcy.

Dodatkowo należy zauważyć, że w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Na podstawie art. 353¹ ustawy - Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, jednakże umowy cywilnoprawne nie mogą zmieniać obowiązków jakie wynikają z prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się również, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od solidarnej odpowiedzialności, o której mowa w art. 105a ustawy (odpowiedzi na pytania oznaczone we wniosku nr 1, 2, 4 i 5). Natomiast rozstrzygnięcie pozostałej części wniosku dotyczące uznania czy nowelizacja przepisów ograniczyła zasadę swobody umów wynikającą z zapisów Kodeksu cywilnego w tym zakresie (pytanie oznaczone we wniosku nr 3), zostało zawarte w postanowieniu o odmowie wszczęcia postępowania nr ILPP5/443-212/13-3/PG z 3 stycznia 2014 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.