ILPP5/443-203/13-2/PG - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów ubezpieczenia przedmiotu leasingu w ramach polisy generalnej leasingodawcy oraz przeniesienia kosztu ubezpieczenia na leasingobiorcę.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z 20 września 2013 r. (data wpływu 25 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku ubezpieczenia przedmiotu leasingu w ramach polisy generalnej Wnioskodawcy - jest prawidłowe

W dniu 25 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku ubezpieczenia przedmiotu leasingu w ramach polisy generalnej Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca oferuje i świadczy na rzecz swoich klientów ("Klienci", "Leasingobiorcy") usługi leasingu pojazdów. W trakcie obowiązywania umowy leasingu pojazdy będące przedmiotem leasingu są objęte ochroną ubezpieczeniową od ryzyk OC, AC i NW.

Zgodnie z postanowieniami ogólnych warunków umowy leasingu ("OWUL"), które stanowią integralną część zawartej umowy leasingu, istnieją dwie możliwości ubezpieczenia pojazdu. Wybór jednej z nich pozostaje w gestii Leasingobiorcy.

1. Ubezpieczenie w ramach polisy generalnej Wnioskodawcy.

W tym wariancie Leasingobiorca podejmuje decyzję o ubezpieczeniu pojazdu w ramach polisy generalnej, którą Spółka zawarła ze współpracującym z nią zakładem ubezpieczeń. Spółka przenosi na Leasingobiorcę koszt ubezpieczenia (bez stosowania marży) poprzez jednorazowe obciążenie lub też obciążenie to jest rozbite na kilka płatności okresowych (kwartalnych lub miesięcznych).

Wnioskodawca obciąża Klientów kosztem ubezpieczenia odrębnie od innych opłat wynikających z umowy leasingu (w tym rat leasingowych), tj. na odrębnej fakturze VAT lub na fakturze VAT uwzględniającej także obciążenia za inne należności wynikające z umowy leasingu, lecz w odrębnej od nich pozycji.

2. Ubezpieczenie w ramach polisy ubezpieczeniowej oferowanej przez ubezpieczyciela wybranego przez Leasingobiorcę.

Leasingobiorca ma także możliwość ubezpieczenia przedmiotu leasingu w ramach wybranej przez siebie polisy ubezpieczeniowej, tj. z pominięciem polisy generalnej Spółki.

Wariant ten wymaga, aby Leasingobiorca przedstawił Spółce propozycję umowy ubezpieczenia, którą zamierza zawrzeć we własnym zakresie i która to umowa spełniała będzie określone w OWUL kryteria. Kryteria te mają przykładowo zapewnić, aby wybrana przez Leasingobiorcę polisa ubezpieczeniowa była zawarta na wymaganą, minimalną sumę ubezpieczenia.

Przedstawienie przez Leasingobiorcę propozycji umowy ubezpieczenia spełniającej określone w OWUL kryteria skutkuje wyrażeniem przez Spółkę zgody na ubezpieczenie przedmiotu leasingu z pominięciem polisy generalnej Spółki. Spółka nie obciąża wówczas Leasingobiorcy kosztami ubezpieczenia pojazdu, gdyż Leasingobiorca opłaca polisę we własnym zakresie. Leasingobiorca dokonuje płatności za cały okres ubezpieczenia z góry i przedstawia Spółce dowód zawarcia i opłacenia polisy ubezpieczeniowej.

Jeżeli termin obowiązywania zawartej w opisany wyżej sposób umowy ubezpieczenia upływa przed końcem okresu, na jaki została zawarta umowa leasingu, Leasingobiorca ma możliwość zawarcia kolejnej umowy ubezpieczenia z pominięciem polisy generalnej Spółki. W tym celu, przed końcem obowiązywania umowy ubezpieczenia zobowiązany jest on przedstawić Spółce propozycję zawarcia kolejnej umowy ubezpieczenia spełniającej kryteria wskazane w OWUL, co skutkuje wyrażeniem przez Spółkę zgody na kontynuowanie ubezpieczenia poza polisą generalną Spółki.

Jeżeli natomiast Leasingobiorca nie przedstawi propozycji kolejnej umowy ubezpieczenia, którą chciałby zawrzeć we własnym zakresie, w celu zapewnienia ciągłości ubezpieczenia Spółka ubezpieczy dany pojazd na dalszy okres w ramach posiadanej przez siebie polisy generalnej.

W prezentowanym wariancie Spółka zachowuje prawo do ubezpieczenia przedmiotu leasingu w ramach własnej polisy generalnej także wówczas, gdy Leasingobiorca dopuści się złamania warunków umowy leasingu lub warunków umowy ubezpieczenia przedmiotu leasingu. Do złamania warunków umowy leasingu może dojść przykładowo w sytuacji, gdy warunki, na których Klient ostatecznie zawarł polisę ubezpieczeniową z zewnętrznym ubezpieczycielem odbiegają od tych, na które Spółka wyraziła zgodę. Natomiast do złamania warunków umowy ubezpieczenia przedmiotu leasingu dojdzie wówczas, gdy dane, na podstawie których została wyliczona składka ubezpieczeniowa okażą się, w następstwie działań Leasingobiorcy, odbiegać od okoliczności faktycznych.

W powyższych przypadkach Spółka obciąży Leasingobiorcę kosztami ubezpieczenia pojazdu na takich samych zasadach, jak opisano to w wariancie pierwszym, w którym Leasingobiorca z góry wybiera ubezpieczenie pojazdu w ramach polisy generalnej Spółki, tj. koszt ubezpieczenia zostanie przeniesiony na Leasingobiorcę bez doliczania marży, odrębnie od jakichkolwiek innych płatności wynikających z umowy leasingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku ubezpieczenia przedmiotu leasingu w ramach polisy generalnej Wnioskodawcy Spółka, przenosząc koszt ubezpieczenia na Leasingobiorcę, upoważniona będzie do stosowania zwolnienia od opodatkowania VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku ubezpieczenia przedmiotu leasingu w ramach polisy generalnej Wnioskodawcy, Spółka, przenosząc koszt ubezpieczenia na Leasingobiorcę, upoważniona będzie do stosowania zwolnienia od opodatkowania VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że określenie sposobu opodatkowania VAT świadczonej przez niego usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu (nabytej uprzednio od podmiotu zewnętrznego) zależeć będzie od tego, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym usługę tę należy uznać za świadczenie odrębne od usługi leasingu, czy też stanowić ona będzie element usługi leasingu.

W przypadku uznania, że ubezpieczenie przedmiotu leasingu jest świadczeniem odrębnym od usługi leasingu, Wnioskodawca uprawniony będzie do objęcia usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu zwolnieniem od opodatkowania VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Natomiast w sytuacji, gdy ubezpieczenie przedmiotu leasingu stanowi nieodłączny element usługi leasingu, wówczas usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu będzie opodatkowana w taki sam sposób, jak usługa leasingu, tj. z zastosowaniem stawki podstawowej, jako wchodzące w skład kompleksowej usługi leasingu.

Kwestia sposobu opodatkowania VAT ubezpieczenia przedmiotu leasingu była przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("ETS") w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie.

W powołanej sprawie, analogicznej do przedstawionej w niniejszym wniosku, ETS uznał, że usługa leasingu i usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu co do zasady stanowią usługi odrębne i niezależne dla celów podatku VAT. ETS wskazał, że kluczową przesłanką świadczącą o odrębności powyższych usług jest dysponowanie przez leasingobiorcę swobodą ubezpieczenia przedmiotu leasingu w wybranym przez niego zakładzie ubezpieczeń.

W swoich rozważaniach ETS wskazał także drugą przesłankę, zgodnie z którą wykazywanie usługi leasingu i usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu w sposób odrębny w dokumentujących je fakturach VAT może dodatkowo potwierdzać ich odrębny charakter.

W odniesieniu do sposobu opodatkowania VAT odsprzedawanej przez leasingodawcę i odrębnej od leasingu usługi ubezpieczenia ETS wskazał natomiast, że mając na uwadze fakt, że na leasingobiorcę przenoszony jest dokładny koszt ubezpieczenia (tekst jedn.: nie jest doliczana marża), transakcja taka stanowi transakcję ubezpieczeniową korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania VAT.

W ocenie Wnioskodawcy przedstawione w niniejszym wniosku zdarzenie przyszłe spełnia wskazane wyżej przesłanki, które na gruncie omawianego orzeczenia ETS świadczą o odrębności usługi ubezpieczenia od usługi leasingu.

W szczególności Wnioskodawca zauważa, że Klienci Spółki dysponują swobodą wyboru sposobu ubezpieczenia przedmiotu leasingu. Mogą oni objąć pojazd ochroną ubezpieczeniową w ramach polisy generalnej Wnioskodawcy, lecz nie mają takiego obowiązku. Przedstawienie przez Leasingobiorcę innej propozycji ubezpieczenia, która spełniać będzie określone w OWUL kryteria, skutkuje wyrażeniem przez Spółkę zgody na ubezpieczenie przedmiotu leasingu poza polisą generalną Spółki. W takim wypadku Leasingobiorcy we własnym zakresie opłacą składkę ubezpieczeniową, a Spółka nie obciąży ich żadnymi płatnościami związanymi z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu.

Ewentualne odstępstwa od takiej możliwości skutkujące ubezpieczeniem pojazdu w ramach polisy generalnej Wnioskodawcy mogą być wyłącznie wynikiem okoliczności, które są niezależne od działań Spółki, tj. braku przedstawienia przez Leasingobiorcę propozycji odpowiedniej polisy ubezpieczeniowej w wymaganym terminie lub złamanie przez Leasingobiorcę warunków umowy leasingu lub umowy ubezpieczenia.

Powyższe okoliczności zdaniem Wnioskodawcy jednoznacznie świadczą o dysponowaniu przez Leasingobiorcę odpowiednią swobodą wyboru ubezpieczenia. Powyższa okoliczność, zgodnie z tezami zawartymi w omawianym wyroku ETS, jest natomiast przesłanką świadczącą o odrębności usługi ubezpieczenia od usługi leasingu. Świadczona przez Wnioskodawcę usługa leasingu może bowiem występować w sposób samoistny, bez towarzyszącej jej usługi ubezpieczenia świadczonej przez Wnioskodawcę (będzie tak w przypadku, gdy Klient zdecyduje się na ubezpieczenie pojazdu z pominięciem polisy generalnej Spółki).

Co więcej, Spółka będzie wykazywać obciążenia związane z ubezpieczeniem pojazdu w sposób odrębny od innych obciążeń wynikających z umowy leasingu, zatem spełniona będzie także druga ze wskazanych przez ETS przesłanek świadczących o odrębności usługi leasingu i usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym spełnione będą zatem wszystkie powołane wyżej, a przedstawione przez ETS przesłanki świadczące o odrębności usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu od usługi leasingu. Świadczona przez Wnioskodawcę usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu stanowić będzie więc odrębne od usługi leasingu świadczenie i będzie podlegać opodatkowaniu VAT odrębnie od usługi leasingu.

Mając jednocześnie na uwadze fakt, że Wnioskodawca przenosić będzie na Leasingobiorcę dokładny koszt ubezpieczenia (bez stosowania marży), transakcja ta stanowić będzie transakcję ubezpieczeniową korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez towary - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższego przepisu wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Świadczenie takich usług powinno zostać zatem opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Ponadto stosownie do art. 30 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności - art. 15 ust. 1 ustawy.

Z kolei na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konsekwencją zatem uznania - zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy - podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego taką usługę, jest obowiązek wystawienia przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.), wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca oferuje i świadczy na rzecz swoich klientów ("Klienci", "Leasingobiorcy") usługi leasingu pojazdów. W trakcie obowiązywania umowy leasingu pojazdy będące przedmiotem leasingu są objęte ochroną ubezpieczeniową od ryzyk OC, AC i NW. Zgodnie z postanowieniami ogólnych warunków umowy leasingu ("OWUL"), które stanowią integralną część zawartej umowy leasingu, istnieją dwie możliwości ubezpieczenia pojazdu. Wybór jednej z nich pozostaje w gestii Leasingobiorcy.

1. Ubezpieczenie w ramach polisy generalnej Wnioskodawcy.

W tym wariancie Leasingobiorca podejmuje decyzję o ubezpieczeniu pojazdu w ramach polisy generalnej, którą Spółka zawarła ze współpracującym z nią zakładem ubezpieczeń. Spółka przenosi na Leasingobiorcę koszt ubezpieczenia (bez stosowania marży) poprzez jednorazowe obciążenie lub też obciążenie to jest rozbite na kilka płatności okresowych (kwartalnych lub miesięcznych). Wnioskodawca obciąża Klientów kosztem ubezpieczenia odrębnie od innych opłat wynikających z umowy leasingu (w tym rat leasingowych), tj. na odrębnej fakturze VAT lub na fakturze VAT uwzględniającej także obciążenia za inne należności wynikające z umowy leasingu, lecz w odrębnej od nich pozycji.

2. Ubezpieczenie w ramach polisy ubezpieczeniowej oferowanej przez ubezpieczyciela wybranego przez Leasingobiorcę.

Leasingobiorca ma także możliwość ubezpieczenia przedmiotu leasingu w ramach wybranej przez siebie polisy ubezpieczeniowej, tj. z pominięciem polisy generalnej Spółki. Wariant ten wymaga, aby Leasingobiorca przedstawił Spółce propozycję umowy ubezpieczenia, którą zamierza zawrzeć we własnym zakresie i która to umowa spełniała będzie określone w OWUL kryteria. Kryteria te mają przykładowo zapewnić, aby wybrana przez Leasingobiorcę polisa ubezpieczeniowa była zawarta na wymaganą, minimalną sumę ubezpieczenia. Przedstawienie przez Leasingobiorcę propozycji umowy ubezpieczenia spełniającej określone w OWUL kryteria skutkuje wyrażeniem przez Spółkę zgody na ubezpieczenie przedmiotu leasingu z pominięciem polisy generalnej Spółki. Spółka nie obciąża wówczas Leasingobiorcy kosztami ubezpieczenia pojazdu, gdyż Leasingobiorca opłaca polisę we własnym zakresie. Leasingobiorca dokonuje płatności za cały okres ubezpieczenia z góry i przedstawia Spółce dowód zawarcia i opłacenia polisy ubezpieczeniowej. Jeżeli termin obowiązywania zawartej w opisany wyżej sposób umowy ubezpieczenia upływa przed końcem okresu, na jaki została zawarta umowa leasingu, Leasingobiorca ma możliwość zawarcia kolejnej umowy ubezpieczenia z pominięciem polisy generalnej Spółki. W tym celu, przed końcem obowiązywania umowy ubezpieczenia zobowiązany jest on przedstawić Spółce propozycję zawarcia kolejnej umowy ubezpieczenia spełniającej kryteria wskazane w OWUL, co skutkuje wyrażeniem przez Spółkę zgody na kontynuowanie ubezpieczenia poza polisą generalną Spółki. Jeżeli natomiast Leasingobiorca nie przedstawi propozycji kolejnej umowy ubezpieczenia, którą chciałby zawrzeć we własnym zakresie, w celu zapewnienia ciągłości ubezpieczenia Spółka ubezpieczy dany pojazd na dalszy okres w ramach posiadanej przez siebie polisy generalnej. W prezentowanym wariancie Spółka zachowuje prawo do ubezpieczenia przedmiotu leasingu w ramach własnej polisy generalnej także wówczas, gdy Leasingobiorca dopuści się złamania warunków umowy leasingu lub warunków umowy ubezpieczenia przedmiotu leasingu. Do złamania warunków umowy leasingu może dojść przykładowo w sytuacji, gdy warunki, na których Klient ostatecznie zawarł polisę ubezpieczeniową z zewnętrznym ubezpieczycielem odbiegają od tych, na które Spółka wyraziła zgodę. Natomiast do złamania warunków umowy ubezpieczenia przedmiotu leasingu dojdzie wówczas, gdy dane, na podstawie których została wyliczona składka ubezpieczeniowa okażą się, w następstwie działań Leasingobiorcy, odbiegać od okoliczności faktycznych.

W powyższych przypadkach Spółka obciąży Leasingobiorcę kosztami ubezpieczenia pojazdu na takich samych zasadach, jak opisano to w wariancie pierwszym, w którym Leasingobiorca z góry wybiera ubezpieczenie pojazdu w ramach polisy generalnej Spółki, tj. koszt ubezpieczenia zostanie przeniesiony na Leasingobiorcę bez doliczania marży, odrębnie od jakichkolwiek innych płatności wynikających z umowy leasingu.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca jest zainteresowany, czy ubezpieczając przedmiot leasingu w ramach polisy generalnej, a następnie przenosząc koszt ubezpieczenia na Leasingobiorcę, będzie mógł zastosować zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Jak stanowi art. 709¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zwanej dalej k.c., przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Zgodnie z art. 709⁶ k.c., jeżeli w umowie leasingu zastrzeżono, że korzystający obowiązany jest ponosić koszty ubezpieczenia rzeczy od jej utraty w czasie trwania leasingu, w braku odmiennego postanowienia umownego, koszty te obejmują składkę z tytułu ubezpieczenia na ogólnie przyjętych warunkach.

W myśl art. 805 § 1 k.c., przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Na podstawie art. 808 § 1 k.c., ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia.

Jak wynika z § 2 ww. artykułu, roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Zarzut mający wpływ na odpowiedzialność ubezpieczyciela może on podnieść również przeciwko ubezpieczonemu.

Ubezpieczony jest uprawniony do żądania należnego świadczenia bezpośrednio od ubezpieczyciela, chyba że strony uzgodniły inaczej; jednakże uzgodnienie takie nie może zostać dokonane, jeżeli wypadek już zaszedł (§ 3 tego artykułu).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Analiza omawianego przepisu wskazuje, że ustawodawca zwolnił od podatku od towarów i usług nie tylko usługi ubezpieczeniowe, reasekuracyjne i pośrednictwa ubezpieczeniowego, ale również usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek. Podkreślić należy, że zwolnienie od podatku pewnych czynności stanowi wyjątek od ogólnej zasady, zgodnie z którą dostawa towarów i świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ze względu na szczególny charakter dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, winien być on interpretowany ściśle, co oznacza, że zwolnienie usług świadczonych przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, ma zastosowanie wyłącznie do zawarcia umowy ubezpieczenia przez ubezpieczającego, a nie do wykonywania innych czynności, mających jedynie pośredni związek z zawartą umową.

Jak stanowi art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Powołane uregulowanie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, stanowi implementację przepisów prawa unijnego, gdyż w świetle art. 135 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 347, str. 1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

W kwestii tego, czy usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11, w którym stwierdził, że usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu i usługa leasingu, co do zasady, stanowią usługi odrębne i niezależne do celów podatku od wartości dodanej, a nie jedną kompleksową usługę złożoną leasingu. Zaznaczył jednak, że to do sądu odsyłającego należy ustalenie, czy w świetle szczególnych okoliczności postępowania głównego dane czynności są w takim stopniu powiązane ze sobą, że należy je traktować jako stanowiące jedną usługę, czy też przeciwnie - stanowią one usługi odrębne. Jeżeli leasingodawca ubezpiecza przedmiot leasingu, obciążając dokładnym kosztem tego ubezpieczenia leasingobiorcę, to taka czynność stanowi transakcję ubezpieczeniową w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a ww. Dyrektywy, a zatem korzysta ze zwolnienia od VAT. Trybunał uznał, że usługa ubezpieczenia nie może być objęta VAT ze względu na zwykłe przeniesienie związanych z nią kosztów na leasingobiorcę przez leasingodawcę, który zakupił ją w tym celu od zakładu ubezpieczeniowego. Aby stwierdzić, czy usługa leasingu i usługa ubezpieczenia stanowią jedną transakcję do celów tego podatku, należy w pierwszej kolejności zauważyć, że te dwa elementy mogą być świadczone łącznie. Występuje bowiem związek między świadczeniem usługi leasingu, a świadczeniem usługi ubezpieczenia związanej z przedmiotem leasingu, jeżeli takie ubezpieczenie obejmujące przedmiot leasingu, jest użyteczne tylko w związku z nim. TSUE podkreślił, że każda transakcja ubezpieczeniowa z natury przedstawia związek z przedmiotem, który obejmuje. Wynika to z tego, że przedmiot oddany w leasing i jego ubezpieczenie muszą przedstawiać pewien związek, jednakże taki związek sam w sobie nie wystarcza, aby ustalić, czy istnieje jedno złożone świadczenie do celów podatku. Gdyby bowiem każda transakcja ubezpieczeniowa była opodatkowana w zależności od objęcia tym podatkiem świadczeń dotyczących przedmiotu, który ona obejmuje, podważony zostałby sam cel art. 135 ust. 1 lit. a powołanej Dyrektywy, tj. zwolnienie transakcji ubezpieczeniowych. Trybunał stwierdził, że w przypadku, gdy leasingodawca wymaga od leasingobiorcy, aby przedmiot leasingu został ubezpieczony, to jednak leasingobiorca dysponuje swobodą ubezpieczenia tego towaru w wybranym przez niego zakładzie ubezpieczeń. Wymóg objęcia ubezpieczeniem, sam w sobie, nie może zatem oznaczać, że usługa ubezpieczenia dostarczana za pośrednictwem leasingodawcy, ma charakter nierozerwalny lub dodatkowy wobec usług leasingu. TSUE zauważył również, że sposoby fakturowania i taryfikacji mogą dostarczać wskazówek w odniesieniu do jednolitego charakteru świadczenia. Stąd więc oddzielne fakturowanie, jak również odrębna taryfikacja świadczeń, przemawiają za istnieniem niezależnych świadczeń, jednakże wystąpienie takich okoliczności nie ma rozstrzygającego znaczenia. Ponadto Trybunał stwierdził, że usługa ubezpieczenia i usługa leasingu w rozpatrywanej sprawie, w świetle rozważań przedstawionych w wyroku, nie mogą być uważane za tak ściśle związane, by obiektywnie tworzyły jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

W konsekwencji TSUE stwierdził, że:

1. "Usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu i usługa leasingu co do zasady stanowią usługi odrębne i niezależne do celów podatku od wartości dodanej. Do sądu odsyłającego należy ustalenie, czy w świetle szczególnych okoliczności postępowania głównego dane czynności są w takim stopniu powiązane ze sobą, że należy je traktować jako stanowiące jedną usługę, czy też przeciwnie - stanowią one usługi odrębne.

2. Jeżeli leasingodawca ubezpiecza przedmiot leasingu, obciążając dokładnym kosztem tego ubezpieczenia leasingobiorcę, w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym taka czynność stanowi transakcję ubezpieczeniową w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. a dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej".

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, usługi leasingu oraz ubezpieczenia przedmiotu leasingu nie stanowią jednej usługi, lecz na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług powinny być traktowane odrębnie. W analizowanej sprawie mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem dwóch usług - usługi leasingu oraz usługi ubezpieczenia.

Tym samym, choć usługi leasingu i usługi ubezpieczenia są w pewien sposób ze sobą związane, w rzeczywistości są usługami niezależnymi. Zatem dla celów podatku od towarów i usług świadczone przez Wnioskodawcę usługi leasingu oraz usługi ubezpieczenia stanowią odrębne świadczenia, opodatkowane zgodnie z właściwymi dla nich zasadami, w tym stawkami podatku.

W aspekcie gospodarczym usługi leasingu i usługi ubezpieczenia świadczone przez Zainteresowanego nie będą tworzyć jednej całości. Potwierdza to, że w niniejszej sprawie, przedmioty umowy leasingu są objęte ochroną ubezpieczeniową, przy czym jednocześnie Leasingobiorca będzie miał możliwość wyboru czy ubezpieczy je we własnym zakresie czy skorzysta z oferty Spółki, w ramach polisy generalnej. W przypadku wyboru przez Korzystającego pierwszej opcji lub gdy dopuści się on złamania warunków umowy leasingu (w zakresie związanym z ubezpieczeniem) lub umowy ubezpieczenia, Wnioskodawca obciąży Leasingobiorcę kosztem ubezpieczenia (bez stosowania marży), poprzez jednorazowe obciążenie lub rozbite na kilka płatności okresowych. W analizowanej sprawie zatem Spółka - nabywająca przedmiotowe polisy ubezpieczeniowe, działająca we własnym imieniu (jako strona umów z ubezpieczycielem), ale na rzecz leasingobiorców, którzy faktycznie korzystają z usług ubezpieczeniowych - najpierw wystąpi jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tych samych usług (ubezpieczający). Usługi te - jako czynności świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek - będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, a ich świadczenie - zgodnie z treścią cyt. wyżej art. 106 ust. 1 ustawy - Spółka powinna udokumentować fakturą.

Reasumując, w przypadku ubezpieczenia przedmiotu leasingu w ramach polisy generalnej Zainteresowanego, przenosząc koszt ubezpieczenia na Leasingobiorcę, Spółka upoważniona będzie do stosowania zwolnienia od podatku na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.