ILPP5/443-192/13-4/PG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Zakładu przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2013 r. (data wpływu 12 września 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 grudnia 2013 r. (data wpływu 10 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadów - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 grudnia 2013 r. (data wpływu 10 grudnia 2013 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy, opłatę oraz o dokument, z którego wynika prawo osoby podpisanej na wniosku do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej zwany także Zakładem) jest jednostką organizacyjną Gminy Miejskiej działającą w formie zakładu budżetowego. Zakład nie posiada osobowości prawnej i jest zarejestrowany w urzędzie skarbowym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Zgodnie ze statutem (uchwalonym 5 czerwca 2012 r. przez Radę Miejską) podstawowym przedmiotem działalności jest: zarządzanie i administrowanie gminnym zasobem mieszkaniowym i lokalami użytkowymi; zawieranie i rozwiązywanie umów najmu na lokale mieszkalne, użytkowe, garaże, komórki; bieżąca eksploatacja, naprawa i konserwacja budynków i lokali mieszkalnych. Gminne lokale mieszkalne i użytkowe położone są w budynkach będących w 100% własnością gminy oraz w budynkach wspólnot mieszkaniowych, w których gmina jest jednym z właścicieli.

1) Lokale mieszkalne i użytkowe 100% własność gminy.

Ze wszystkimi najemcami lokali gminnych zostały zawarte umowy cywilnoprawne. Zgodnie z nimi najemcy zobowiązani są uiszczać czynsz (wg stawek określonych w zarządzeniu Prezydenta Miasta) oraz opłaty za inne świadczenia tzw. media (w tym nieczystości stałe) z góry do 10-go dnia każdego miesiąca. Natomiast najemcy lokali użytkowych zobowiązani są do zapłaty ww. świadczeń zgodnie z terminem płatności wykazanym na fakturze VAT.

Zaliczka za nieczystości stałe obowiązuje do 30 czerwca 2013 r. w związku z wejściem zmiany ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Obowiązujące regulaminy rozliczania mediów określają sposób rozliczenia opłat za media, które nie są wkalkulowane w stawkę czynszu najmu. Zakład zawarł stosowne umowy z dostawcami mediów i usług dla lokali mieszkalnych i użytkowych położonych w budynkach w 100% gminnych. Zainteresowany w przypadku lokali mieszkalnych należących w 100% do gminy dokonuje obciążenia najemców kwotą czynszu oraz kwotami dodatkowymi związanymi z zaliczkami na poczet dostawy mediów. Za najem gminnych lokali mieszkalnych nie są wystawiane faktury VAT. Na każdego najemcę ustalana jest stawka zaliczki za media (w tym wywóz nieczystości) w danym roku obrotowym, a następnie przesyłana do najemcy lokalu mieszkalnego w formie zawiadomienia.

Wnioskodawca dokonuje miesięcznie przypisu przedmiotowych zaliczek na lokale gminne. W przypadku lokali użytkowych czynsz najmu oraz zaliczki na dostawę mediów udokumentowane są fakturami VAT. Najemcy lokali mieszkalnych i użytkowych są obciążani w stosunku do poniesionych kosztów wynikających z faktur wystawionych przez dostawców na Zakład. Z faktur za media Zakład odlicza podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. Zakład sporządza rejestry sprzedaży, w których stosuje stawkę właściwą dla usługi najmu, tj. stawka zw. dla lokali mieszkalnych i stawka 23% dla lokali użytkowych, natomiast media opodatkowuje wg stawki właściwej dla dostawy poszczególnych mediów, tj. stawki 8% lub 23%.

2) Lokale mieszkalne i użytkowe we Wspólnotach Mieszkaniowych.

Wnioskodawca jest zarządcą/administratorem lokalami gminnymi we Wspólnotach Mieszkaniowych, w których jest jednym z właścicieli. Umowy na dostawy mediów i usług do budynków Wspólnot Mieszkaniowych zostały zawarte bezpośrednio przez Wspólnoty.

Wspólnoty Mieszkaniowe nie działają w charakterze podatnika podatku od towarów i usług gdyż nie dokonują sprzedaży w rozumieniu art. 7 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym za dostarczone media i usługi Zakład otrzymuje rachunki od Wspólnot Mieszkaniowych za najemców gminnych we Wspólnotach tytułem zaliczek na koszty zarządu nieruchomością wspólną oraz dostawę mediów dotyczących gminnych lokali mieszkalnych i użytkowych.

Zainteresowany na podstawie rocznego przypisu kosztów z rachunków otrzymanych od Wspólnot Mieszkaniowych obciąża najemców gminnych w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych zawiadomieniem o wysokości czynszu i opłat za inne świadczenia tzw. media, tak jak w przypadku lokali mieszkalnych i użytkowych będących w 100% własnością gminy.

Zakład w celu zaksięgowania sprzedaży sporządza miesięczne rejestry sprzedaży, w których stosuje stawkę właściwą dla usługi najmu (stawka zw. dla lokali mieszkalnych i stawka 23% dla lokali użytkowych) natomiast media opodatkowuje wg stawki właściwej dla dostawy poszczególnych mediów, tj. stawki 8% lub 23%. Powyższy sposób obciążania w sytuacji otrzymywania rachunków od Wspólnot Mieszkaniowych i braku możliwości odliczenia podatku naliczonego powoduje, że należność Zakładu jest niższa od poniesionych na ten cel wydatków o kwotę podatku należnego wynikającego z wystawionych przez Wnioskodawcę wewnętrznych faktur VAT dotyczących sprzedaży czynszu i świadczeń pomocniczych tzw. mediów.

Zainteresowany poinformował ponadto, że:

1. Pobór opłaty za gospodarowanie odpadami odbywa się na podstawie ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 391 z późn. zm.).

2. W związku z pobieraniem ww. opłaty Zakład od Gminy Miejskiej nie otrzymuje wynagrodzenia.

3. W Statucie, który stanowi Załącznik do uchwały Rady Miejskiej, w § 7 m.in. zapisano, "że celem Zakładu jest wykonywanie zadań o charakterze użyteczności publicznej, a w szczególności:

4. W związku z tym, że od Gminy Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za pobór opłaty za gospodarowanie odpadami, to nie wystawia on obciążeń za to zadanie i tym samym na dokumentach, które by stanowiły podstawę obciążenia nie stosuje żadnych symboli PKWiU.

Ponadto, Gmina Miejska stoi na stanowisku, że zgodnie z ustawą o utrzymaniu czystości i porządku w gminach Zainteresowany pełni rolę Zarządcy, a tym samym ma obowiązek dokonywać rozliczeń z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi.

W piśmie z 5 grudnia 2013 r. (data wpływu 10 grudnia 2013 r.), będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1. Pobierając opłaty za korzystanie z lokali działa w imieniu i na rzecz Gminy Miejskiej.

2a. Jako zarządca lub administrator lokalami gminnymi w budynkach 100% własność Gminy zobowiązany jest do składania deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi w imieniu podmiotów korzystających z tych lokali.

2b. W budynkach Wspólnot Mieszkaniowych w których:

* jest administratorem, Zarząd Wspólnoty jest zobowiązany do składania deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi w imieniu podmiotów korzystających z lokali,

* Wnioskodawca jest zarządcą, to on w imieniu podmiotów korzystających z lokali jest zobowiązany do składania deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

3. Stroną umów cywilnoprawnych dotyczących wynajmu lokali gminnych opisanych we wniosku jest Zakład jako zarządca lub administrator, któremu powierzono obowiązki w imieniu i na rzecz Gminy Miejskiej.

4. Wnioskodawca inkasuje opłaty z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadami komunalnymi wyłącznie od podmiotów korzystających z zasobów Gminy Miejskiej.

5. Właścicielami, o których mowa w pytaniu, są osoby posiadające prawo do własności lokali nabyte aktami notarialnymi od Gminy Miejskiej.

Opłaty z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych pobierane są od właścicieli we Wspólnotach Mieszkaniowych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o zarządzanie/administrowanie zawartej z każdą Wspólnotą Mieszkaniową.

Wnioskodawca założył odrębne konto bankowe na ww. opłaty pobierane zarówno od najemców lokali gminnych jak i właścicieli. Zebrane opłaty przekazywane są na konto Gminy, zgodnie z uchwałami podjętymi przez Gminę Miejską.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Zakład obciążając najemców i właścicieli opłatą z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadów ustaloną przez właściwą radę miejską, powinien opodatkować ww. opłatę podatkiem VAT, a jeśli tak to jaką stawką.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku czynności związane z wykonaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami. Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia, zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami dla realizacji których zostały one powołane. Ustalone i pobierane od mieszkańców opłaty będą wiązały się z przejęciem obowiązków przez Gminę z mocy ustawy, a tym samym nie mogą wynikać z umów cywilnoprawnych. Zakład działając w imieniu Gminy będzie wykonywał powierzone czynności wynikające z ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Wobec powyższego opłata za odbiór i zagospodarowanie odpadami komunalnymi nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy zauważyć, że generalnie - poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności odpłatne.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podkreślenia jednak wymaga, że aby dana czynność - stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu ustawy - podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podatnika (działającego w takim charakterze).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy zatem stwierdzić, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

* dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

* czynność musi być wykonywana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z wolą ustawodawcy kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży należy łączyć z pojęciem wynagrodzenia czy zapłaty, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. Uregulowanie wynikające z art. 29 ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE. serii L Nr 347 str. 1 z późn. zm.). Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Przepis art. 73 ww. Dyrektywy posługuje się pojęciem zapłaty (wynagrodzenia), którą dostawca lub świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać, a ustawodawca polski stanowi o obrocie, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Mimo różnic w nazewnictwie należy uznać, że pojęcia te sobie odpowiadają.

Jak stanowi art. 78 cyt. Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności z wyłączeniem podatku VAT. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca lub usługodawca obciąża nabywcę lub usługobiorcę. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W świetle powyższego, uwzględniając treść wskazanej wyżej regulacji art. 29 ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że w przypadku świadczonych usług za podstawę opodatkowania uznać należy kwotę obrotu wynikającą z całości świadczenia pieniężnego pobieranego przez wykonawcę od nabywcy, tj. łącznie z kosztami dodatkowymi. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia usług należy zaliczyć pobierane przez wykonującego wynagrodzenie także w tym zakresie, w którym obejmuje ono zwrot kosztów dodatkowych.

Na tle tak przedstawionego stanu prawnego stwierdzić należy, że jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną Gminy Miejskiej działającą w formie zakładu budżetowego. Zakład nie posiada osobowości prawnej i jest zarejestrowany w urzędzie skarbowym jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Zgodnie ze statutem podstawowym przedmiotem działalności Zainteresowanego jest: zarządzanie i administrowanie gminnym zasobem mieszkaniowym i lokalami użytkowymi; zawieranie i rozwiązywanie umów najmu na lokale mieszkalne, użytkowe, garaże, komórki; bieżąca eksploatacja, naprawa i konserwacja budynków i lokali mieszkalnych. Gminne lokale mieszkalne i użytkowe położone są w budynkach będących w 100% własnością gminy oraz w budynkach wspólnot mieszkaniowych, w których gmina jest jednym z właścicieli.

Ze wszystkimi najemcami lokali gminnych zostały zawarte umowy cywilnoprawne. Zgodnie z nimi najemcy zobowiązani są uiszczać czynsz oraz opłaty za inne świadczenia tzw. media (w tym nieczystości stałe). Natomiast najemcy lokali użytkowych zobowiązani są do zapłaty ww. świadczeń zgodnie z terminem płatności wykazanym na fakturze VAT.

Zaliczka za nieczystości stałe obowiązuje do 30 czerwca 2013 r. w związku z wejściem zmiany ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Obowiązujące regulaminy rozliczania mediów określają sposób rozliczenia opłat za media, które nie są wkalkulowane w stawkę czynszu najmu. Zakład zawarł stosowne umowy z dostawcami mediów i usług dla lokali mieszkalnych i użytkowych położonych w budynkach w 100% gminnych. Zainteresowany w przypadku lokali mieszkalnych należących w 100% do gminy dokonuje obciążenia najemców kwotą czynszu oraz kwotami dodatkowymi związanymi z zaliczkami na poczet dostawy mediów.

Wnioskodawca jest również zarządcą/administratorem lokalami gminnymi we Wspólnotach Mieszkaniowych, w których jest jednym z właścicieli. Umowy na dostawy mediów i usług do budynków Wspólnot Mieszkaniowych zostały zawarte bezpośrednio przez Wspólnoty.

Wspólnoty Mieszkaniowe nie działają w charakterze podatnika podatku od towarów i usług gdyż nie dokonują sprzedaży w rozumieniu art. 7 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym za dostarczone media i usługi Zakład otrzymuje rachunki od Wspólnot Mieszkaniowych za najemców gminnych we Wspólnotach tytułem zaliczek na koszty zarządu nieruchomością wspólną oraz dostawę mediów dotyczących gminnych lokali mieszkalnych i użytkowych.

Zainteresowany na podstawie rocznego przypisu kosztów z rachunków otrzymanych od Wspólnot Mieszkaniowych obciąża najemców gminnych w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych zawiadomieniem o wysokości czynszu i opłat za inne świadczenia tzw. media, tak jak w przypadku lokali mieszkalnych i użytkowych będących w 100% własnością gminy.

Ponadto Zainteresowany poinformował, że pobór opłaty za gospodarowanie odpadami odbywa się na podstawie ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 391 z późn. zm.). W związku z pobieraniem ww. opłaty Zakład od Gminy Miejskiej nie otrzymuje wynagrodzenia.

Zakład od Gminy otrzymuje jedną ogólną stawkę za administrowanie i zarządzanie zasobami gminnymi. Gmina z Zakładem nie zawarła umowy zlecenia, nie podpisała porozumienia powierzając Zainteresowanemu dodatkowe obowiązki. Nie podjęto również Uchwały Rady Gminy w tej sprawie.

W związku z tym, że od Gminy Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za pobór opłaty za gospodarowanie odpadami, to nie wystawia on obciążeń za to zadanie i tym samym na dokumentach, które by stanowiły podstawę obciążenia nie stosuje żadnych symboli PKWiU.

Zgodnie z ustawą o utrzymaniu czystości i porządku w gminach Zainteresowany pełni rolę Zarządcy, a tym samym ma obowiązek dokonywać rozliczeń z tytułu gospodarowania odpadami komunalnymi.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że pobierając opłaty za korzystanie z lokali działa w imieniu i na rzecz Gminy Miejskiej. Jako zarządca lub administrator lokalami gminnymi w budynkach stanowiących w 100% własność Gminy zobowiązany jest do składania deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi w imieniu podmiotów korzystających z tych lokali.

W budynkach Wspólnot Mieszkaniowych w których:

* jest administratorem, Zarząd Wspólnoty jest zobowiązany do składania deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi w imieniu podmiotów korzystających z lokali,

* Wnioskodawca jest zarządcą, to on w imieniu podmiotów korzystających z lokali zobowiązany do składania deklaracji o wysokości opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Stroną umów cywilnoprawnych dotyczących wynajmu lokali gminnych opisanych we wniosku jest Zakład jako zarządca lub administrator, któremu powierzono obowiązki w imieniu i na rzecz Gminy Miejskiej. Wnioskodawca inkasuje opłaty z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadami komunalnymi wyłącznie od podmiotów korzystających z zasobów Gminy Miejskiej. Właścicielami, o których mowa w pytaniu, są osoby posiadające prawo do własności lokali nabyte aktami notarialnymi od Gminy Miejskiej. Opłaty z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych pobierane są od właścicieli we Wspólnotach Mieszkaniowych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o zarządzanie/administrowanie zawartej z każdą Wspólnotą Mieszkaniową. Wnioskodawca założył odrębne konto bankowe na ww. opłaty pobierane zarówno od najemców lokali gminnych jak i właścicieli. Zebrane opłaty przekazywane są na konto Gminy, zgodnie z uchwałami podjętymi przez Gminę Miejską.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Zainteresowany ma wątpliwości, czy obciążając najemców i właścicieli opłatą z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadów powinien on opodatkować ww. opłatę podatkiem od towarów i usług, a jeśli tak to jaką stawką.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 391 z późn. zm.), utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy.

Rada gminy, po zasięgnięciu opinii państwowego powiatowego inspektora sanitarnego, uchwala regulamin utrzymania czystości i porządku na terenie gminy, zwany dalej "regulaminem"; regulamin jest aktem prawa miejscowego - art. 4 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 6k ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, rada gminy, w drodze uchwały dokona wyboru metody ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi spośród metod określonych w art. 6j ust. 1 i 2 oraz ustali stawkę takiej opłaty (...).

Gmina ustalając stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i pobierając ją od właścicieli nieruchomości, wykonuje niewątpliwie zadania z zakresu władzy publicznej. Na gruncie podatku od towarów i usług tego typu czynności wykonywane przez Gminę wpisują się w zakres art. 15 ust. 6 ustawy, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Wykonywanie przez Gminę czynności w zakresie poboru opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi nie podlega zatem opodatkowaniem VAT.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b powołanej ustawy właściciele nieruchomości zapewniają utrzymanie czystości i porządku m.in. przez:

* zbieranie powstałych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych zgodnie z wymaganiami określonymi w regulaminie;

* pozbywanie się zebranych na terenie nieruchomości odpadów komunalnych oraz nieczystości ciekłych w sposób zgodny z przepisami ustawy i przepisami odrębnymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o właścicielach nieruchomości - rozumie się przez to także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

W myśl art. 6c ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy, gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi - art. 6h powołanej ustawy.

Stosownie do art. 6j ust. 1 ww. ustawy, w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn:

- oraz stawki opłaty ustalonej na podstawie art. 6k ust. 1.

W przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, rada gminy może uchwalić jedną stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi od gospodarstwa domowego (art. 6j ust. 2 cyt. ustawy).

Na podstawie art. 6j ust. 3 ww. ustawy, w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 2, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn liczby pojemników z odpadami komunalnymi powstałymi na danej nieruchomości oraz stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6k ust. 1 pkt 2.

Na podstawie art. 6m ust. 1 powołanej ustawy, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych. W myśl art. 6m ust. 2 ww. ustawy, w przypadku zmiany danych będących podstawą ustalenia wysokości należnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi lub określonej w deklaracji ilości odpadów komunalnych powstających na danej nieruchomości właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć nową deklarację w terminie 14 dni od dnia nastąpienia zmiany. Opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zmienionej wysokości uiszcza się za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana.

W razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę uzasadnione szacunki, w tym średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze - art. 6o cyt. ustawy.

Przepis art. 6r. ust. 1 cyt. ustawy stwierdza, że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek deklarowania i uiszczania na rzecz gminy opłat za wywóz nieczystości co do zasady ciąży na właścicielu nieruchomości, za którego - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach - uznaje się również m.in. współwłaścicieli oraz inne podmioty władające nieruchomością.

Stosownie natomiast do art. 2 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nieruchomość jest zabudowana budynkami wielolokalowymi, w których ustanowiono odrębną własność lokali, obowiązki właściciela nieruchomości obciążają osoby sprawujące zarząd nieruchomością wspólną, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 oraz z 2004 r. Nr 141, poz. 1492), lub właścicieli lokali, jeżeli zarząd nie został wybrany.

Zgodnie z art. 6 ww. ustawy o własności lokali, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Z powyższego wynika, że obowiązek deklarowania i wnoszenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi ciąży na podmiotach będących właścicielami w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 4 i ust. 3 cyt. ustawy, w tym na wspólnocie mieszkaniowej.

Na podstawie art. 13 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o własności lokali, właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nie utrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronie wspólnego dobra.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 18 ust. 1 wskazanej wyżej ustawy o własności lokali, właściciele lokali mogą w umowie o ustanowieniu odrębnej własności lokali albo w umowie zawartej później w formie aktu notarialnego określić sposób zarządu nieruchomością wspólną, a w szczególności mogą powierzyć zarząd osobie fizycznej albo prawnej.

Powyższe oznacza, że w przypadku budynków wielolokalowych we wspólnotach mieszkaniowych, w których został wybrany zarząd lub zarząd tą nieruchomością został powierzony osobie fizycznej albo prawnej (zarządcy), to na nich spoczywa obowiązek wniesienia w imieniu właścicieli lokali na rzecz gminy opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Spełnienie tego obowiązku nie oznacza, że zarząd lub też zarządca świadczą lub uczestniczą w świadczeniu na rzecz właścicieli lokali znajdujących się w danej nieruchomości usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych. Oznacza to, że pobierane od właścicieli nieruchomości środki, w części przeznaczonej na wniesienie przedmiotowej opłaty na rzecz gminy, nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług (w szczególności usług świadczonych przez zarząd lub zarządcę na rzecz właścicieli lokali), a zatem nie są obciążone podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy opłaty z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadów komunalnych pobierane są od właścicieli we Wspólnotach Mieszkaniowych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o zarządzanie/administrowanie zawartej z każdą Wspólnotą.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę należy stwierdzić, że obciążając właścicieli lokali, tworzących wspólnotę mieszkaniową - w której Zainteresowany pełni funkcję zarządcy/administratora - opłatą z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadów, nie powinien on opodatkować tej opłaty podatkiem VAT, nie świadczy bowiem w tym zakresie na rzecz członków wspólnoty usług opodatkowanych podatkiem VAT.

Jednocześnie Zainteresowany wskazał w opisie sprawy, że pobiera on także przedmiotową opłatę od najemców lokali, będących własnością Gminy.

Należy w tym miejscu wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Należy zaznaczyć, że strony w umowach cywilnoprawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu nieruchomości, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku, gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy (np. "media"), ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (np. woda, odprowadzenie ścieków, wywóz nieczystości, energia elektryczna, serwis urządzeń wchodzących w skład instalacji budynku i inne opłaty eksploatacyjne itp.).

W myśl ogólnych zasad ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia konkretnej usługi, nie powinno się wyodrębniać poszczególnych jej elementów, które na tę usługę się składają i opodatkowywać ich osobno. Usługodawca bowiem sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty), które się na nią składają. Znajduje to potwierdzenie w brzmieniu cyt. wyżej przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, którego treść wskazuje, że podstawą opodatkowania opłat za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego jest cała kwota należna z tytułu wykonania usługi. Zatem przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest całe wynagrodzenie związane ze świadczoną usługą, a nie poszczególne elementy, z uwzględnieniem których opłata ta została skalkulowana.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują w sposób szczegółowy jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, posłużenie się jednak sformułowaniem "całość świadczenia należnego od nabywcy" oznacza, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że świadczenia dodatkowe, w tym opłata za odbiór i gospodarowanie odpadami komunalnymi, stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, i w związku z tym są one opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych przez Zainteresowanego usług zaspokajania potrzeb lokalowych.

Świadczenia te są nierozerwalnie związane z usługą świadczoną na rzecz podmiotów korzystających na podstawie tytułu najmu z zasobów lokalowych, jako konieczne do korzystania z lokalu, mające w stosunku do niej charakter poboczny. Jak wskazano wyżej, z treści art. 29 ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót. Natomiast obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. W związku z powyższym, kwota należna obejmuje wszystkie koszty związane z usługą najmu świadczoną na rzecz najemców, kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy.

Należy zauważyć, że zobowiązanie do wniesienia opłaty za gospodarowanie odpadami - co do zasady - ciąży na właścicielu lub podmiocie zrównanym z właścicielem w rozumieniu ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (tekst jedn.: zarządcy lub wspólnocie mieszkaniowej, działających w imieniu właścicieli) i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę najemcy ze skutkiem zwalniającym właściciela (zarządcę, wspólnotę mieszkaniową) z obowiązku zapłaty tej opłaty.

Jednakże strony stosunku cywilnoprawnego, którymi w przypadku zawarcia umowy najmu są wynajmujący i najemca, mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu ponoszonych przez wynajmującego opłat lub kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości, tj. np. podatku od nieruchomości, czy też opłat za energię, wodę, kanalizację, ogrzewanie. Niezależnie jednak od tego, czy zwracana wynajmującemu przez najemcę kwota opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi czy też pozostałe opłaty, zostały włączone do czynszu i stanowią jego element kalkulacyjny, czy są wyodrębnione z czynszu, zawsze są należnościami obciążającymi najemcę, gdyż jest to zobowiązanie cywilnoprawne, wynikające z ustaleń zawartych między stronami, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia usługi najmu.

Zatem, przedmiotem świadczenia Zakładu na rzecz najemców jest szeroko rozumiana usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy, polegająca na zaspokajaniu potrzeb lokalowych, a koszty dodatkowe (w tym opłata za odbiór i gospodarowanie odpadami komunalnymi) są elementem tej usługi. W efekcie, na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, opłata ta stanowi wraz z czynszem obrót z tytułu świadczenia ww. usługi. Tym samym, opłata za odbiór i gospodarowanie odpadami komunalnymi, którą Wnioskodawca obciąża podmioty korzystające z zasobów lokalowych podlega opodatkowaniu w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, stawką właściwą dla świadczonych usług.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wskazać należy, że zarówno w treści powołanej wyżej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zagadnienia dotyczące zwolnień od podatku zostały uregulowane m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem, w oparciu o powołany wyżej przepis ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Wobec powyższego, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi w zakresie wynajmowania i dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, natomiast usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze niemieszkalnym opodatkowane są stawką podatku w wysokości 23%.

Biorąc powyższe informacje pod uwagę w kontekście opisu sprawy oraz zadanego pytania stwierdzić należy, że Wnioskodawca obciążając najemców opłatą z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadów, powinien ją opodatkować podatkiem VAT - jako element składowy będący częścią usługi najmu. Z tym, że w przypadku najmu lokali mieszkalnych - opłata ta korzysta ze zwolnienia od podatku (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy). Natomiast w przypadku lokali użytkowych - podlega ona opodatkowaniu 23% stawką podatku w myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Uwzględniając powyższe, oceniając stanowisko Zainteresowanego całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Należy bowiem zauważyć, że także w części dotyczącej opodatkowania opłat pobieranych od właścicieli lokali we wspólnotach mieszkaniowych nie można uznać stanowiska Wnioskodawcy za prawidłowe. Co prawda tut. Organ potwierdził, że opłaty te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże wyłączenie od opodatkowania wynika z innej podstawy prawnej niż wskazana przez Zainteresowanego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz stanowiska własnego, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat z tytułu odbioru i zagospodarowania odpadów. Natomiast pozostała część wniosku została rozpatrzona odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.