ILPP5/443-17/12/13-S/PG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 17/13 stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2012 r. (data wpływu 31 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego od zakupu samochodu demonstracyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 31 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego od zakupu samochodu demonstracyjnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będąc czynnym podatnikiem VAT prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami osobowymi marki "L". Na podstawie umowy dealerskiej zawartej z Sp. z o.o. zobowiązany jest do zakupu samochodów demonstracyjnych (testowych). Zakupione samochody demonstracyjne kwalifikowane są do majątku obrotowego jako towary handlowe. Po zakupie samochody są rejestrowane i przeznaczone do jazd demonstracyjnych (testowych). O cały podatek naliczony wykazany w fakturach zakupu samochodów demonstracyjnych Zainteresowany obniża podatek należny od towarów i usług. Po upływie 6 miesięcy od daty zakupu, samochody podlegają sprzedaży opodatkowanej VAT. Zdarzają się jednak przypadki, że przeznaczone do sprzedaży samochody demonstracyjne nie znajdują nabywców przed upływem 12 miesięcy od daty zakupu. Wynika to z faktu, że samochody marki "L" są pojazdami luksusowymi o wysokiej cenie, w związku z czym istnieją trudności w ich szybkim zbyciu. W tych przypadkach samochody demonstracyjne, z chwilą upływu 12 miesięcy od ich nabycia nie są już używane do jazd demonstracyjnych. Pozostają nadal na stanie magazynu jako towary handlowe i są oferowane do sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadkach, gdy osobowy samochód demonstracyjny, z braku nabywcy nie zostanie sprzedany przed upływem roku od dnia jego nabycia i nieużywany po tym okresie do jazd demonstracyjnych pozostając na stanie magazynu jako towar handlowy przeznaczony do sprzedaży, istnieje obowiązek skorygowania odliczonego VAT-u przy zakupie do wysokości określonej w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, tj. 60% podatku naliczonego nie więcej niż 6.000,00 zł.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, uchwalonej w miejsce uchylonych przepisów ust. 3-7a w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie do dnia 31 grudnia 2012 r. w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze nie więcej jednak niż 6.000,00 zł, z zastrzeżeniem ust. 2. W ust. 2 tego artykułu wymieniono przypadki kiedy cytowany wyżej przepis nie ma zastosowania. Zgodnie z ust. 2 pkt 7 lit. a, przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności jest odsprzedaż tych samochodów (pojazdów).

Zainteresowany będąc czynnym podatnikiem i prowadząc działalność w zakresie sprzedaży samochodów osobowych ma prawo do odliczenia całego podatku naliczonego przy zakupie samochodów na mocy art. 3 ust. 2 pkt 7 ww. ustawy, gdyż zakupione samochody przeznaczone są jako towar handlowy do dalszej sprzedaży, niezależnie od faktu, że niektóre zakupione samochody są okresowo używane do celów demonstracyjnych (jazd testowych). Samochody testowe nie są kwalifikowane do środków trwałych i w dalszym ciągu stanowią towar handlowy przeznaczony do sprzedaży. Kwalifikacji tej nie zmienia fakt, że niektórych samochodów nie zdołano sprzedać po upływie 6 miesięcy a przed upływem roku od dnia ich zakupu gdyż są one wycofane z używania, pozostają na stanie magazynowym jako towary i są oferowane do sprzedaży. W tym stanie rzeczy nie stanowią one środków trwałych używanych dla celów prowadzonej działalności. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu odliczenie całego podatku naliczonego występującego przy zakupie samochodów demonstracyjnych i nie występuje obowiązek korekty odliczonego VAT, w przypadkach gdy upłynął okres jednego roku od ich zakupu i w okresie tym nie nastąpiła sprzedaż. Korekta taka byłaby niezbędna w przypadku przeznaczenia samochodu na własne potrzeby przedsiębiorstwa a nie do sprzedaży co wiązałoby się z przekwalifikowaniem samochodu z towaru handlowego na środek trwały oraz dokonywanie jego amortyzacji.

Stanowisko Zainteresowanego potwierdza niedawny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2010 r. (sygn. akt. I FSK 1875/09). Na podstawie szerokiego uzasadnienia wyroku można stawiać tezę, że ograniczenie w odliczaniu podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 3 ustawy o VAT (identyczne brzmienie jak art. 3 ust. 1 ustawy jw.), nie ma zastosowania do samochodów nabywanych przez podatników zajmujących się odsprzedażą tych samochodów (dealerów), które to samochody są używane przez nich jako samochody demonstracyjne (testowe) i zastępcze, nawet jeżeli zostaną one zaliczone przez tego podatnika do środków trwałych.

Zbliżone jest również stanowisko Wnioskodawcy z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 31 października 2007 r. ILPB3/423-I29/07-4/EK, w której uznano, że pojazd nie traci statusu towaru handlowego także wtedy, gdy nie znalazł nabywcy w ciągu roku, ale podatnik zaprzestał jego użytkowania jako samochodu osobowego i przeniósł na stan magazynu. Podobne stanowisko wynika z interpretacji tego samego organu z dnia 3 sierpnia 2009 r. ILPB1/415-554/09-2/AA.

Na tle przedstawionego opisu sprawy oraz własnego stanowiska Zainteresowanego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 3 października 2012 r. interpretację indywidualną nr ILPP5/443-17/12-2/PG, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe.

W ww. interpretacji tut. Organ stwierdził, iż w przypadkach gdy samochód demonstracyjny, z braku nabywcy nie zostanie sprzedany przed upływem roku od dnia jego nabycia i po tym okresie nie jest używany do jazd demonstracyjnych pozostając na stanie magazynu jako towar handlowy przeznaczony do sprzedaży nie istnieje obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego związanego z jego nabyciem, ponieważ już w momencie zakupu tego samochodu Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku w pełnej wysokości (100%), tylko częściowe prawo do odliczenia (60% nie więcej niż 6000 zł), wynikające z powołanych przepisów.

Pismem z dnia 19 października 2012 r. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wezwała organ podatkowy, do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 9 listopada 2012 r. nr ILPP5/443/W-1/12-2/IN Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, do tut. Organu w dniu 10 grudnia 2012 r. wpłynęła skarga na przedmiotową interpretację indywidualną skierowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Po rozpoznaniu sprawy Sąd wydał wyrok w dniu 7 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 17/13, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 17/13 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów, regulują przepisy art. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą nowelizującą.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tekst jedn.: od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tekst jedn.: ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami osobowymi. Na podstawie umowy dealerskiej zobowiązany jest do zakupu samochodów demonstracyjnych (testowych). Zakupione samochody demonstracyjne kwalifikowane są do majątku obrotowego jako towary handlowe. Po zakupie samochody są rejestrowane i przeznaczone do jazd demonstracyjnych (testowych). O cały podatek naliczony wykazany w fakturach zakupu samochodów demonstracyjnych Zainteresowany obniża podatek należny od towarów i usług. Po upływie 6 miesięcy od daty zakupu, samochody podlegają sprzedaży opodatkowanej VAT. Zdarzają się jednak przypadki, że przeznaczone do sprzedaży samochody demonstracyjne nie znajdują nabywców przed upływem 12 miesięcy od daty zakupu. Wynika to z faktu, że samochody tej marki są pojazdami luksusowymi o wysokiej cenie, w związku z czym istnieją trudności w ich szybkim zbyciu. W tych przypadkach samochody demonstracyjne, z chwilą upływu 12 miesięcy od ich nabycia nie są już używane do jazd demonstracyjnych. Pozostają nadal na stanie magazynu jako towary handlowe i są oferowane do sprzedaży.

Pytanie Wnioskodawcy dotyczy obowiązku skorygowania odliczonego podatku VAT od nabycia samochodu osobowego, używanego do celów demonstracyjnych (tekst jedn.: skorygowania odliczonego podatku do wysokości 60% kwoty podatku naliczonego ale nie więcej niż 6.000 zł), w przypadku gdy samochód ten z braku nabywcy nie zostanie sprzedany przed upływem roku od dnia jego nabycia, przy czym pozostanie on na stanie magazynu jako towar handlowy.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 17/13 dotyczącym przedmiotowej sprawy, "interpretacja art. 3 ust. 3 pkt 7 lit. a ustawy zmieniającej nakazuje przyjąć, że jedynym warunkiem (określonym w tym przepisie) pozwalającym na pełne odliczenie podatku naliczonego przy nabyciu samochodów (pojazdów) jest to, aby przedmiotem działalności podatnika była odprzedaż samochodów (pojazdów) określonych w ust. 1. Przepis ten bowiem, wbrew interpretacji organu, nie określa w przeciwieństwie do ust. 2 pkt 7 lit. b art. 3 ustawy zmieniającej - przeznaczenia tych pojazdów ani nie odwołuje się do okoliczności zadysponowania jakimś konkretnym pojazdem. Odwołuje się on natomiast tylko do rodzaju działalności podatnika. Wykładnia zarówno gramatyczna, jak i systemowa wewnętrzna, art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy zmieniającej wskazuje, że wprowadzając ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego i stwierdzając, że ograniczenie to nie ma zastosowania do pojazdów i przypadków wskazanych w ust. 2, ustawodawca chciał w ten sposób zagwarantować pełne odliczenie podatku VAT w odniesieniu do samochodów związanych ściśle z działalnością gospodarczą. Oznacza to, że do podatników określonych w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy zmieniającej, tj. tych, których przedmiotem działalności jest odprzedaż samochodów, o których mowa w ust. 1, nie moją zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w ust. 1 art. 3, lecz ma zastosowanie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a przewidujący prawo do odliczenia podatku naliczonego bez ograniczeń, warunkiem zastosowania którego jest oczywiście to, aby nabyte towary były wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT".

Ponadto, zdaniem Sądu, nie ma podstaw do ograniczenia prawa do odliczenia w stosunku do pojazdów, które czasowo są przeznaczone do celów demonstracyjnych, np. jazd testowych (próbnych). Samochody te bowiem nadal będą służyły podatnikowi do podstawowej jego działalności, jaką jest odprzedaż samochodów i tylko ze względu na konieczne działania marketingowe, typowe w handlu, nie zostają one sprzedane od razu, lecz po okresie ich używania do celów demonstracyjnych. Oczywistym jest, że ewentualny nabywca samochodów chce pojazd zobaczyć, obejrzeć, przejechać się nim a wymogi prawa o ruchu drogowym sprawiają, że taki pojazd należy zarejestrować i ubezpieczyć. To jednak nie zmienia faktu, że podatnik nabywa ten pojazd celem odprzedaży i tylko w pewnym - przejściowym - okresie wykorzystuje go w celu zwiększenia sprzedaży pojazdów.

Zatem, w ocenie Sądu, w stosunku do pojazdów demonstracyjnych zastosowanie ma przepis art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a ustawy zmieniającej. Tym samym, w razie zakupu tych samochodów, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w całości, bez ograniczeń wynikających z ust. 1 art. 3 tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że pojazdy nabyte przez Spółkę tylko czasowo używane są jako samochody demonstracyjne (np. do jazd testowych, w celu zaprezentowania potencjalnemu nabywcy), jednak zasadniczo przeznaczone są do odsprzedaży. Pojazdy te nie przestają być traktowane przez Wnioskodawcę jako towary handlowe.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że - skoro w odniesieniu do samochodów osobowych, nabytych przez Spółkę w celu ich odsprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a wykorzystywanych czasowo do celów demonstracyjnych, nie znajduje zastosowanie art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej - Spółce przysługuje prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu zakupu przedmiotowych pojazdów.

Reasumując, stwierdzić należy, iż w przypadkach, gdy osobowy samochód demonstracyjny, z braku nabywcy nie zostanie sprzedany przed upływem roku od dnia jego nabycia i nieużywany po tym okresie do jazd demonstracyjnych pozostanie na stanie magazynu jako towar handlowy przeznaczony do sprzedaży nie istnieje obowiązek skorygowania odliczonego podatku VAT przy jego zakupie, ponieważ Zainteresowanemu przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z faktury zakupu takiego samochodu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.