ILPP4/4512-1-54/16-2/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2016 r. (data wpływu 25 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności polegających na udzielaniu pożyczek dla podmiotów krajowych oraz w zakresie udzielania pożyczek podmiotom zagranicznym i rozpoznania miejsca ich świadczenia - jest prawidłowe.

W dniu 25 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności polegających na udzielaniu pożyczek dla podmiotów krajowych oraz w zakresie udzielania pożyczek podmiotom zagranicznym i rozpoznania miejsca ich świadczenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce i zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca zamierza udzielać oprocentowanych pożyczek na rzecz podmiotów krajowych (dalej: "Pożyczkobiorcy Krajowi") oraz podmiotów zagranicznych będących podatnikami podatku od wartości dodanej (lub innego podatku o podobnym charakterze) w kraju swojej siedziby (dalej: "Pożyczkobiorcy Zagraniczni"), w tym na rzecz podmiotów powiązanych. W przypadku Pożyczkobiorców Zagranicznych, pożyczki będą udzielane na potrzeby prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Ponadto, gdyby ci posiadali stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, pożyczki nie będą udzielane dla takiego stałego miejsca.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności zakres działalności Wnioskodawcy, określony w umowie Spółki, obejmuje m.in.:

a. PKD 64.19.Z #8210; pozostałe pośrednictwo pieniężne,

b. PKD 64.92.Z #8210; pozostałe formy udzielania kredytów.

Podklasy te obejmują między innymi udzielanie pożyczek poza systemem bankowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy pożyczki, jakie Wnioskodawca zamierza udzielać na rzecz Pożyczkobiorców Krajowych będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT korzystają ze zwolnienia z podatku VAT.

2. Czy pożyczki, jakie Wnioskodawca zamierza udzielać na rzecz Pożyczkobiorców Zagranicznych będą stanowiły odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, dla których miejsce świadczenia usług znajdować się będzie poza terytorium kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się zasadniczo przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel #8210; art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Z kolei, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Oceniając to, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca #8210; jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT #8210; uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Ponadto, do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (usługobiorcy) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez usługodawcę wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument #8210; odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść. Natomiast, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć zatem bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, definicja ta ma charakter uniwersalny, co oznacza, że podatnikiem (w rozumieniu ustawy o VAT) są te podmioty, które występują w zawodowym obrocie gospodarczym. Zatem jeżeli podatnik dokona czynności w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej to niezależnie od tego, czy taka czynność zostanie zaklasyfikowana jako typowa dla prowadzonej przez niego działalności, czy też poboczna, będzie on podatnikiem VAT z tytułu tej czynności.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym, udzielenie oprocentowanych pożyczek na rzecz Pożyczkobiorców Krajowych, będzie odpłatnym świadczeniem usług przez Wnioskodawcę, które co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Po pierwsze, w analizowanym przypadku będzie istniał usługodawca (tu: Wnioskodawca) oraz usługobiorca (tu: Pożyczkobiorca Krajowy).

Po drugie, świadczenie to będzie miało charakter odpłatny, tj. w zamian za udzielenie pożyczki usługodawca (tu: Wnioskodawca) otrzyma wynagrodzenie w postaci odsetek od pożyczki.

Po trzecie, pożyczki będą udzielane w zakresie przedmiotu działalności Wnioskodawcy, określonym w umowie Spółki.

Niemniej jednak, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do pożyczek udzielanych Pożyczkobiorcą Krajowym zastosowanie znajdzie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT, w myśl którego zwalnia się od podatku VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Z treści przywołanego przepisu wynika, że zwolnienie to ma charakter przedmiotowy, tj. zwolnienie obejmuje świadczenie wspomnianych usług przez każdego podatnika niezależnie od jego statusu. W rezultacie, zdaniem Spółki, zwolnienie to powinno znaleźć również zastosowanie do opisanych usług udzielania przez Wnioskodawcę pożyczek na rzecz Pożyczkobiorców Krajowych.

Odnosząc powyższe rozważania do zaprezentowanego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy, udzielanie przez Spółkę pożyczek na rzecz Pożyczkobiorców Krajowych, jako odpłatne świadczenie usług będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jednak z uwagi na fakt, iż usługi te mieszczą się w zakresie czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, korzystać będą ze zwolnienia od podatku VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z ogólną zasada wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (z pewnymi wyjątkami, które jednak nie znajdą zastosowania w analizowanym przypadku).

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej #8210; art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

Jednocześnie, stosownie do art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania powyższych przepisów, przez podatnika rozumie się:

Z powyższych przepisów wynika zatem, że miejscem świadczenia usług udzielania pożyczek na rzecz podmiotu z siedzibą poza Polską będącego podatnikiem od wartości dodanej jest miejsce, w którym podmiot ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej.

Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przez takiego podatnika, znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług będzie to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przywołane wyżej regulacje ustawy o VAT, w ocenie Wnioskodawcy, przy określeniu miejsca świadczenia usług udzielania pożyczek na rzecz Pożyczkobiorców Zagranicznych, Spółka powinna wziąć pod uwagę przepisy art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Jednocześnie, ponieważ siedziby Pożyczkobiorców Zagranicznych (lub ewentualne stałe miejsce prowadzenia przez nich działalności gospodarczej, dla którego pożyczki będą udzielane) będą znajdować się poza Polską, zdaniem Wnioskodawcy, usługi udzielenia pożyczek takim podmiotom nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce, lecz w kraju siedziby danego Pożyczkobiorcy Zagranicznego (lub jego stałego miejsca prowadzenia działalności).

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, pożyczki, jakie Wnioskodawca zamierza udzielać na rzecz Pożyczkobiorców Zagranicznych będą stanowiły odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, dla których miejsce świadczenia usług znajdować się będzie poza terytorium kraju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem - przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres czasu. Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za wynagrodzenie (odsetki), stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem, odsetki otrzymane z tytułu udzielonej pożyczki stanowią wynagrodzenie z tytułu jej udzielenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług, zamierza udzielać oprocentowanych pożyczek na rzecz podmiotów krajowych (dalej: "Pożyczkobiorcy Krajowi") oraz podmiotów zagranicznych będących podatnikami podatku od wartości dodanej (lub innego podatku o podobnym charakterze) w kraju swojej siedziby (dalej: "Pożyczkobiorcy Zagraniczni"), w tym na rzecz podmiotów powiązanych.

W przypadku Pożyczkobiorców Zagranicznych, pożyczki będą udzielane na potrzeby prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Ponadto, gdyby posiadali oni stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce, pożyczki nie będą udzielane dla takiego stałego miejsca.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności zakres działalności Wnioskodawcy, obejmuje m.in.:

* PKD 64.19.Z #8210; pozostałe pośrednictwo pieniężne,

* PKD 64.92.Z #8210; pozostałe formy udzielania kredytów.

Biorąc pod uwagę opis sprawy, należy stwierdzić, że na podstawie zaprezentowanych powyżej przepisów ustawy, czynność udzielenia przez Wnioskodawcę pożyczek w zamian za wynagrodzenie (odsetki) będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

W sytuacji ich świadczenia na rzecz Pożyczkobiorców Krajowych, będą one podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy #8210; stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy #8210; w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy #8210; zwolnione są od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Podsumowując, pożyczki, jakie Wnioskodawca zamierza udzielać na rzecz Pożyczkobiorców Krajowych, będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a-28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy - na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Usługobiorcy - Pożyczkobiorcy Zagraniczni - spełniają definicję podatnika, w myśl art. 28a ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Zatem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz Pożyczkobiorców Zagranicznych będzie miejsce, w którym posiadają oni siedzibę działalności gospodarczej.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy #8210; w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z kolei w przypadku gdy usługi świadczone będą przez Wnioskodawcę dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej danego Pożyczkobiorcy Zagranicznego, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług będzie to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Reasumując, pożyczki, jakie Wnioskodawca zamierza udzielać na rzecz Pożyczkobiorców Zagranicznych, będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, dla których miejsce świadczenia znajdować się będzie poza terytorium kraju. W związku z tym, usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.