ILPP4/4512-1-287/15-2/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2015 r. (data wpływu 26 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w imporcie towarów akcyzowych przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy - jest prawidłowe.

W dniu 26 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w imporcie towarów akcyzowych przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą m.in. w zakresie destylowania, rektyfikowania i mieszania alkoholi. Prowadzi on także skład podatkowy w oparciu o stosowne zezwolenie. W ramach swojej działalności Zainteresowany dokonuje importu alkoholu etylowego z krajów spoza terytorium Unii Europejskiej. Importowane towary stanowią wyroby akcyzowe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Importowany alkohol etylowy jest wówczas przemieszczany w procedurze zawieszenia poboru podatku akcyzowego.

Wnioskodawca dopełnia wszelkich formalności związanych z tą procedurą, w szczególności stosuje odpowiednie dokumenty oraz składa w urzędzie celnym zabezpieczenie akcyzowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku importu wyrobów akcyzowych przemieszczanych przez Zainteresowanego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy z krajów leżących poza terytorium Unii Europejskiej, należy wliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwotę zawieszonego podatku akcyzowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: uPTiU), opodatkowaniem podatkiem od towarów usług (dalej: VAT) podlega import towarów na terytorium kraju. Przez import towarów, zgodnie z definicją słownikową zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 7 uPTiU rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 uPTiU jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5.

W myśl art. 33 ust. 1 uPTiU, podatnicy na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek.

Zgodnie z art. 30b uPTiU, podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Do podstawy opodatkowania dolicza się także koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia - o ile nie zostały włączone do wartości celnej - ponoszone do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju, jak również wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu, a także opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać je z tytułu importu towarów.

Zgodnie z powyższym, podstawą opodatkowania przy imporcie towarów objętych podatkiem akcyzowym jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy, przy czym słowo "należne" odnosi się zarówno do cła jak i podatku akcyzowego (vide interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 stycznia 2012 r. IPTPP2/443-98/I1-3/S/IR). W konsekwencji jeśli cło i podatek akcyzowy nie jest należny, to nie ma podstaw do wliczania do podstawy opodatkowania VAT.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku akcyzowym (dalej: uPA), przez procedurę zawieszenia poboru akcyzy należy rozumieć procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Zgodnie z art. 40 ust. 1 pkt 2 lit. a uPA, procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe importowane i dopuszczone do obrotu są przemieszczane przez zarejestrowanego wysyłającego z miejsca importu na terytorium kraju do składu podatkowego na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 1 uPA, w sytuacji gdy procedura zawieszenia poboru akcyzy jest związana z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych, warunkiem jej zastosowania jest:

Zgodnie z art. 63 ust. 1 uPA, zabezpieczenie akcyzowe składa się w kwocie pokrywającej powstałe albo mogące powstać zobowiązanie podatkowe albo powstałe lub mogące powstać zobowiązanie podatkowe oraz opłatę paliwową, której obowiązek zapłaty powstał albo może powstać.

Artykuł 41 ust. 5 uPA stanowi, że przy przemieszczaniu wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy nie powstaje zobowiązanie podatkowe i wygasa powstały w wyniku dokonania określonej czynności podlegającej opodatkowaniu obowiązek podatkowy ciążący na podatniku, z chwilą otrzymania przez niego:

- w części objętej potwierdzeniem.

Artykuł 42 i 44 uPA zawiera wyliczenie sytuacji, w których dochodzi do zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Artykuł 45 uPA reguluje natomiast termin powstania zobowiązania podatkowego. Stanowi on, że w przypadku zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zakończenia tej procedury, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. W przypadku zastosowania tej procedury do obliczenia wysokości zobowiązania podatkowego stosuje się stawkę akcyzy obowiązującą w dniu zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Definicja zobowiązania podatkowego zawarta jest w art. 5 Ordynacji podatkowej (dalej uOP). Stanowi ona, że zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Obowiązkiem podatkowym natomiast, zgodnie z art. 4 uOP jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Jednocześnie art. 27 ust. 1 pkt 3 uPA nakazuje, że w przypadku objęcia importowanych wyrobów akcyzowych procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub w przypadku importu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, podatnik jest obowiązany zamieścić w zgłoszeniu celnym informację o kwocie akcyzy, która byłaby należna, gdyby wyroby akcyzowe nie zostały objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub zwolnieniem od akcyzy.

Analiza powyższych przepisów jednoznacznie, w ocenie Spółki wskazuje, że w przypadku zastosowania przy imporcie towarów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru podatku akcyzowego, nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym.

Mając na uwadze powyższe, określając podstawę opodatkowania podatkiem VAT importowanych towarów akcyzowych nie należy uwzględniać podatku akcyzowego, gdyż ten nie jest podatkiem należnym. O należnym podatku można mówić bowiem wyłącznie w sytuacji powstania zobowiązania podatkowego, które przy zastosowaniu wskazanej procedury zawieszenia poboru podatku akcyzowego, nie powstaje w chwili jego importu.

Analogiczne stanowisko do prezentowanego zawierają liczne indywidualne interpretacje prawa podatkowego wydawane w podobnych sprawach, np.: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 stycznia 2012 r. IPTPP2/443-98/11-3/S/IR, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 czerwca 2012 r. IPPP3/443-373/12-2/KB, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2011 r. IPPP3/443-1154/10-2/SM oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 lutego 2011 r. IBPP2/443 -1249/11/PK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez import towarów - stosownie do przepisu art. 2 pkt 7 ustawy - rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy - podstawą opodatkowania z tytułu importu towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą m.in. w zakresie destylowania, rektyfikowania i mieszania alkoholi. Prowadzi on także skład podatkowy w oparciu o stosowne zezwolenie. W ramach swojej działalności Zainteresowany dokonuje importu alkoholu etylowego z krajów spoza terytorium Unii Europejskiej. Importowane towary stanowią wyroby akcyzowe w rozumieniu przepisów ustawy o podatku akcyzowym. Importowany alkohol etylowy jest wówczas przemieszczany w procedurze zawieszenia poboru podatku akcyzowego. Spółka dopełnia wszelkich formalności związanych z tą procedurą, w szczególności stosuje odpowiednie dokumenty oraz składa w urzędzie celnym zabezpieczenie akcyzowe.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii, czy określając dla potrzeb podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania w imporcie towarów, powinien uwzględnić podatek akcyzowy, którego pobór został zawieszony z uwagi na zastosowanie procedury poboru akcyzy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.) - procedura zawieszenia poboru akcyzy oznacza procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Jak wynika z przepisu art. 30b ust. 1 ustawy, jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Określenie "należne" odnosi się zarówno do cła jak i podatku akcyzowego. Pod pojęciem należnego cła (podatku akcyzowego) należy rozumieć cło (podatek akcyzowy) faktyczne do zapłaty przez importera.

W świetle powołanych wyżej przepisów oraz na podstawie przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że jeżeli przedmiotem importu towarów są wyroby akcyzowe, od których pobór akcyzy zawiesza się, podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług importowanych wyrobów akcyzowych nie obejmuje podatku akcyzowego, którego pobór został zawieszony. Do podstawy opodatkowania w imporcie towarów wlicza się bowiem taki należny podatek akcyzowy, który jest faktycznie do zapłaty przez importera.

Zatem w przypadku importu wyrobów akcyzowych przemieszczanych przez Spółkę w procedurze zawieszenia poboru akcyzy z krajów leżących poza terytorium Unii Europejskiej, nie będzie ona obowiązana do wliczania do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług kwoty zawieszonego podatku akcyzowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.