ILPP4/4512-1-169/15-2/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Galerii - jest prawidłowe.

W dniu 18 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Galerii.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

"A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej "Spółka") zamierza zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości (dalej "Umowa sprzedaży") na rzecz nabywcy (dalej "Kupujący"). Przedmiotem Umowy sprzedaży będzie budynek galerii handlowej "A" wraz z budowlami w postaci zbiornika retencyjnego, parkingu, dróg wewnętrznych oraz zjazdu z drogi (wskazane zabudowania będą dalej łącznie zwane "Galerią"), będące własnością Spółki. Galeria położona jest na działkach gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi 183/2, 186, 185/3, 185/5, 185/6 położonych w miejscowości S., będących własnością Spółki.

W związku z zawarciem Umowy sprzedaży, oprócz Galerii, na Kupującego przeniesione zostaną związane z Galerią:

* decyzje, w tym pozwolenia na budowę i na użytkowanie,

* prawa autorskie do projektów budowlanych,

* prawa wynikające z gwarancji udzielonej przez projektanta,

* umowy najmu (przejście z mocy prawa zgodnie z art. 678 kodeksu cywilnego, który stanowi że w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; w związku z przejściem umów najmu na Kupującego przeniesione zostaną zabezpieczenia ustanowione przez najemców),

* ruchomości stanowiące elementy wyposażenia Galerii (wymienione na liście stanowiącej załącznik do Umowy sprzedaży).

Poza prawami i umowami wyraźnie wyżej wymienionymi (tekst jedn.: umowami najmu) na Kupującego nie przejdą żadne inne prawa, aktywa ani zobowiązania Spółki.

Poza zakresem planowanej Umowy sprzedaży pozostanie szereg aktywów i pasywów przedsiębiorstwa Spółki, które nie zostaną literalnie wskazane w Umowie sprzedaży, dotyczy to m.in. takich elementów niezbędnych dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, jak:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Spółki),

* wierzytelności Spółki (inne niż wynikające z umów najmu),

* środki pieniężne i umowy rachunków bankowych,

* zobowiązania Spółki (inne niż wynikające z umów najmu),

* prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umowy najmu siedziby Spółki, umowy dotyczące zarządzania Galerią, umów dotyczących dostawy mediów do Galerii, usług serwisowych dla Galerii, umów z generalnym wykonawcą i podwykonawcami prac w Galerii,

* koncesje, licencje i zezwolenia,

* wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi,

* księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

* znak towarowy stanowiący oznaczenie indywidualizujące Galerii (Kupujący może nabyć prawa do tego znaku wyłącznie na podstawie osobnej umowy licencyjnej),

* zobowiązania z tytułu kredytów na nabycie Galerii.

W przedsiębiorstwie Spółki, Galeria nie została organizacyjnie wyodrębniona jako dział, wydział lub oddział. Na wyodrębnienie organizacyjne Galerii nie wskazują żadne dokumenty wewnętrzne Spółki. Galeria nie została także wyodrębniona w ewidencji księgowej prowadzonej przez Spółkę.

Adres Galerii został wskazany przez Spółkę na formularzu NIP-2 składanym do urzędu skarbowego jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej inne niż adres siedziby Spółki. Obowiązek taki wynika z obowiązujących Spółkę przepisów prawa dotyczących podatników prowadzących działalność gospodarczą w więcej niż jednym miejscu (ustawa z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników).

W Umowie sprzedaży strony wskażą, że przedmiotem umowy nie jest przedsiębiorstwo Spółki lub jego zorganizowana część, a nabywca nie ponosi jakiejkolwiek odpowiedzialności z tytułu zobowiązań zbywcy wynikającej z art. 554 kodeksu cywilnego i art. 231 kodeksu pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż Galerii przez Spółkę stanowić będzie dostawę towarów niepodlegającą wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 Ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, do dostawy Galerii, nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 t.j. z późn. zm., dalej "Ustawa VAT"), zgodnie z którym przepisów Ustawy VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem Umowy sprzedaży nie będzie bowiem przedsiębiorstwo Spółki ani jego zorganizowana część.

Zgodnie z art. 55¹ kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Za przeniesienie przedsiębiorstwa nie można uznać przeniesienia Galerii, tj. jednego istotnego składnika majątkowego oraz niektórych wybranych składników materialnych i niematerialnych ściśle z Galerią związanych. Przedmiotem transakcji zbycia przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania VAT powinien być połączony funkcjonalnie zespół składników, a nie tylko konkretnie wskazane składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa innego podatnika. Przeniesienie przedsiębiorstwa polega bowiem na przeniesieniu w pełni funkcjonalnej i samodzielnej jednostki organizacyjnej, która jest zdolna do realizowania celów gospodarczych.

Takie rozumienie pojęcia przedsiębiorstwa potwierdza art. 55² kodeksu cywilnego, który wprowadza zasadę, zgodnie z którą czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa. Należy natomiast wskazać, że poza zakresem analizowanej transakcji pozostanie szereg składników niezbędnych do funkcjonowania przedsiębiorstwa, m.in. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Spółki, oznaczenie indywidualizujące Galerię (znak towarowy), środki pieniężne i umowy rachunków bankowych, koncesje, licencje i zezwolenia, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, umowy na dostawę mediów oraz usług serwisowych związanych z Galerią oraz zobowiązań z tytułu kredytów zaciągniętych przez Spółkę.

Na Kupującego przeniesione zostaną jedynie niektóre składniki, których charakter wskazuje na ścisłe powiązanie z budynkiem Galerii, a nie z przedsiębiorstwem Spółki, tj. decyzje, w tym pozwolenia na budowę, na użytkowanie Galerii, prawa autorskie do projektu budowlanego Galerii, prawa wynikające z gwarancji udzielonej przez projektanta Galerii, ruchomości stanowiące elementy wyposażenia Galerii. Ponadto na Kupującego przejdą umowy najmu podpisane z najemcami przestrzeni handlowej Galerii oraz zabezpieczenia ustanowione przez tych najemców. Automatyzm przeniesienia umów najmu wynika z art. 678 kodeksu cywilnego, który stanowi, że w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu, nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy. Przeniesienie tego rodzaju praw jest nieuniknione w związku ze sprzedażą budynku, w odniesieniu do którego zawarte są umowy najmu i nie wpływa na uznanie transakcji sprzedaży obiektu handlowego za sprzedaż przedsiębiorstwa.

Powyższe potwierdzają jednoznacznie organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 31 października 2013 r. o sygn. IPPP3/443-723/13-2/k.c., interpretacji z dnia 15 października 2013 r. o sygn. IPPP1/443-774/13-2/ISZ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 12 września 2013 r. o sygn. IPTPP2/443-503/13-3/JS.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zgodnie z przywołanym przepisem zorganizowana część przedsiębiorstwa istnieje więc jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

Składniki majątku, które będą przedmiotem Umowy sprzedaży nie posiadają wskazanych cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad. a)

W orzecznictwie sądów i interpretacjach organów podatkowych, warunek przeniesienia składników niematerialnych, w tym zobowiązań, uważa się za spełniony, gdy przedmiotem zbycia są wszystkie te umowy, wierzytelności i zobowiązania, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez zbywaną część przedsiębiorstwa. Umowa sprzedaży będzie natomiast dotyczyć przeniesienia wyłącznie budynku Galerii i enumeratywnie wymienionych praw i obowiązków ściśle związanych z Galerią. Przedmiotem Umowy sprzedaży nie będą natomiast inne niematerialne składniki majątkowe (np. oznaczenie firmy, znaki towarowe) ani jakiekolwiek zobowiązania (z wyjątkiem praw i obowiązków wynikających z umów najmu).

Ad. b)

Organizacyjne wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie oznacza wydzielenie w strukturze przedsiębiorstwa jako odrębny dział, wydział, oddział. Wyodrębnienie organizacyjne wynikać musi z umowy spółki, regulaminu organizacyjnego lub innego wewnętrznego aktu o podobnym charakterze.

Galeria jest tylko jednym ze składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Spółki, nie stanowi natomiast wyodrębnionej w przedsiębiorstwie jednostki organizacyjnej. Galeria nie jest wyodrębniona w strukturze wewnętrznej Spółki jako odrębny dział czy wydział. Na wyodrębnienie organizacyjne Galerii nie wskazują żadne dokumenty wewnętrzne Spółki.

Ad. c)

W odniesieniu do wyodrębnienia finansowego praktyka organów podatkowych wypracowała jednolite stanowisko, zgodnie z którym wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.

W przedsiębiorstwie Spółki prowadzona jest jedna ewidencja księgowa, w ramach której nie wyodrębniono Galerii jako osobnej jednostki, dla której sporządzany byłby wewnętrzny bilans. Nie można więc mówić o samodzielności finansowej Galerii.

Ad. d)

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przeznaczenie danego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Powszechnie podkreśla się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, do realizacji których służy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Wskazać należy, że budynek Galerii i przenoszone wraz z nim niektóre prawa i obowiązki nie będą stanowiły wystarczających elementów umożliwiających Kupującemu samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Ad. e)

Kupujący nie będzie w stanie realizować zadań gospodarczych jedynie w oparciu o składniki majątku mające być przedmiotem Umowy sprzedaży. Należy więc stwierdzić, że Galeria nie mogłaby być na obecnym etapie samodzielnym przedsiębiorstwem realizującym zadania gospodarcze.

Tak jak zostało wskazane powyżej, Umowa sprzedaży nie będzie obejmowała wszystkich elementów które są niezbędne do kontynuacji działalności gospodarczej Spółki.

W szczególności Umowa sprzedaży nie będzie obejmowała przeniesienia praw i obowiązków z umów serwisowych oraz dostawy mediów dla Galerii. Kupujący, chcąc wykorzystywać Galerię do czynności opodatkowanych w ramach własnego przedsiębiorstwa, będzie musiał zatem we własnym zakresie zapewnić dostawę mediów oraz usługi niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Galerii. Nie sposób bowiem kontynuować działalności gospodarczej związanej z Galerią bez zapewnienia Galerii podstawowych mediów (np. energii elektrycznej, wody) czy też usług serwisowych (np. usuwania odpadów, odprowadzania ścieków, przeglądu lub naprawy urządzeń technicznych). Skoro zatem na podstawie Umowy sprzedaży nie przejdą na Kupującego prawa i obowiązki z umów o których mowa powyżej, to nie sposób uznać, że Kupujący będzie w stanie kontynuować działalność gospodarczą przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki. Kupujący w zasadzie będzie musiał we własnym zakresie od początku zorganizować prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem nabytego składnika majątku w postaci Galerii, jeżeli podejmie decyzję o takim wykorzystaniu Galerii.

Umowa sprzedaży nie będzie ponadto obejmowała szeregu innych elementów niezbędnych do gospodarczego wykorzystania Galerii, m.in. oznaczeń indywidualizujących Galerię, środków pieniężnych czy rachunków bankowych. Podobnie jak w przypadku dostawy mediów czy usług serwisowych, w zasadzie nie jest możliwe gospodarcze wykorzystanie Galerii bez uzyskania prawa do oznakowania Galerii indywidualizującym ją znakiem towarowym i bez zorganizowania środków pieniężnych i rachunków bankowych. Zatem chcąc prowadzić działalność operacyjną z wykorzystaniem Galerii, Kupujący musiałby we własnym zakresie zapewnić sobie prawo do korzystania ze znaku towarowego, pozyskać stronę internetową dla Galerii, oraz zapewnić finansowanie Galerii.

Należy zauważyć, że Kupujący nie przejmie także zasobów ludzkich Spółki (w postaci zawartych przez Spółkę umów o zarządzanie Galerią). Również w tym przypadku, w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Galerii, Kupujący musiałby we własnym zakresie zatrudnić pracowników lub zawrzeć odpowiednie umowy cywilnoprawne. Nie jest bowiem możliwe prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem Galerii bez zasobów ludzkich, w szczególności osób zarządzających Galerią.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, zbywane składniki majątku nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Umowa sprzedaży będzie miała cechy typowej umowy sprzedaży składników majątkowych. Ani sformułowanie Umowy sprzedaży, ani składniki majątkowe będące jej przedmiotem nie będą wskazywały, by mogło dojść do przeniesienia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki. Umowa sprzedaży będzie ponadto wprost wskazywała, że przedmiotem umowy nie będzie przedsiębiorstwo Spółki lub jego zorganizowana część, a Kupujący nie ponosi jakiejkolwiek odpowiedzialności z tytułu zobowiązań zbywcy wynikającej z art. 554 kodeksu cywilnego i art. 231 kodeksu pracy.

W efekcie dostawa Galerii nie będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.