ILPP4/443-89/11-5/ISN - Kurs waluty zastosowany do przeliczenia kwoty stanowiącej podstawę opodatkowania, określonej na fakturze w walucie obcej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2011 r. (data wpływu 31 stycznia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2011 r. (data wpływu 11 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie kursu waluty, po którym należy przeliczyć kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania, określone na fakturze w walucie obcej - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie kursu waluty, po którym należy przeliczyć kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania, określone na fakturze w walucie obcej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 kwietnia 2011 r. (data wpływu 11 kwietnia 2011 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy oraz brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zainteresowany jest spółką należącą do międzynarodowego koncernu A. Prowadzi działalność w zakresie projektowania i produkcji systemów bezpieczeństwa do pojazdów samochodowych (w szczególności poduszek i pasów bezpieczeństwa). Jest on podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatnikiem podatku VAT, zidentyfikowanym dla potrzeb transakcji wewnątrz wspólnotowych. Prowadzi księgi handlowe wg ustawy o rachunkowości.

W stanie faktycznym, którego dotyczą zapytanie, Wnioskodawca dokonuje zakupu komponentów do produkcji poduszek powietrznych od kontrahenta ze Stanów Zjednoczonych (dalej USA) na warunkach EXW. Oznacza to, że nabywca ponosi wszelkie koszty dostawy. Spółka otrzymuje fakturę za towar od kontrahenta z USA.

Ładunek przypływa statkiem do portu w Holandii, gdzie holenderska firma dokonuje odprawy celnej towaru w Holandii działając jako przedstawiciel fiskalny Zainteresowanego (dalej przedstawiciel podatkowy, przedstawiciel fiskalny). W efekcie tej odprawy, firma spedycyjna opłaca należności celne oraz inne koszty związane z dopuszczeniem towarów na obszar UE. Za powyższe koszty oraz usługi firmy będącej przedstawicielem podatkowym związane z transportem morskim, wyładunkiem oraz z wprowadzeniem towarów na obszar UE, Spółka obciążana jest przez firmę pośredniczącą fakturami zawierającymi następujące pozycje: transport morski, transport pomiędzy Holandią i Polską, zwolnienie konosamentu, przewóz kontenera ze statku na skład, przedokowanie, przygotowanie dokumentów, obsługę celną, koszty bankowe i opłaty za wyłożenie kwoty cła. Do faktury dodawana jest wartość należności celnych uiszczonych przez firmę pośredniczącą. Po wprowadzeniu towaru na obszar UE firma spedycyjna wydaje towar przewoźnikowi, który przywozi towar do magazynu Wnioskodawcy w Polsce. Zainteresowany otrzymuje od przewoźnika dokument CMR, z którego wynika data przywozu ładunku do magazynu w Polsce, oraz fakturę za transport. Holenderska firma spedycyjna wykazuje przewóz towarów z Holandii do Polski jako wewnątrz wspólnotową dostawę towarów. Firma holenderska nie wystawia faktury za towar.

Spółka zleca spółce holenderskiej jedną usługę zasadniczą, w której skład wchodzą usługi pomocnicze. Przedmiotem usługi zasadniczej jest organizacja odprawy importowanych przez nią na teren Holandii towarów. W skład tej usługi wchodzą jako usługi pomocnicze m.in.: organizacja transportu, opłacanie zobowiązań Zainteresowanego w związku z importowanymi towarami. Usługa kończy się w momencie dostarczenia zakupionych towarów do magazynu Wnioskodawcy w Polsce. Przedstawiciel fiskalny wystawił na rzecz Spółki fakturę po zakończeniu usługi, czyli po wysłaniu towaru z Holandii do Polski.

Holenderski przedstawiciel fiskalny nie posiada na terenie Polski stałego miejsca prowadzenia działalności.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż faktura dokumentująca usługę organizacji odpraw importowych towarów na terytorium Holandii została wystawiona w dniu kiedy jest organizowany transport ww. towarów z Holandii do Polski, czyli przed dniem dostarczenia towarów do Polski. Wyjaśnił także, że jego intencją jest uzyskanie potwierdzenia, iż podstawę opodatkowania nabytej usługi należy rozliczyć wg kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień kiedy towar został przetransportowany do Polski, ponieważ jego zdaniem wtedy kończy się usługa wykonana przez holenderską spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do wyliczenia podstawy opodatkowania importu usług dotyczącego pozostałych kosztów holenderskiej firmy spedycyjnej należy przyjąć wartość usług przeliczoną według kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień kiedy towar został przetransportowany do Polski.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość usługi transportowej i przedstawiciela podatkowego wynikająca z faktur od holenderskiego kontrahenta należy przeliczyć po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dostarczenia komponentów do magazynu w Polsce (co potwierdza dokument CMR).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca nabył od spółki holenderskiej usługę organizacji odprawy importowanych przez niego na teren Holandii towarów.

Tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy kursu waluty jaki należy zastosować do określenia podstawy opodatkowania ww. usługi, bowiem jak wskazał Zainteresowany jednoznacznie w opisie sprawy, jest to usługa zasadnicza, w skład której wchodzą czynności pomocnicze.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

,podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca spełnia definicję podatnika, określoną w art. 28a ustawy.

W oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Po dokonaniu analizy informacji zawartych we wniosku stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usługi organizacji odprawy importowych towarów, ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Reasumując, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania ww. usługi świadczonej na rzecz Zainteresowanego, jest Polska.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nie posiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna nie będąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Podmiotem świadczącym usługę organizacji odprawy importowanych towarów jest podmiot posiadający siedzibę poza terytorium kraju w Holandii, natomiast usługobiorca (Wnioskodawca) spełnia warunki określone w art. 17 ust. 3 ustawy, a zatem w niniejszym przypadku winien on rozpoznać po swojej stronie import ww. usługi.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż Zainteresowany zobowiązany jest do opodatkowania importu usługi organizacji odprawy importowanych towarów, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

W myśl ogólnej zasady zawartej w art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z powyższego wynika, że generalną zasadą obowiązującą w opodatkowaniu VAT jest powstanie obowiązku podatkowego w momencie wydania towaru lub wykonania usługi. Jest to najbardziej ogólna i powszechna zasada. Oznacza ona, że jeżeli dla danego zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego, podatnik nie będzie w stanie zastosować innej, szczególnej reguły, musi zastosować właśnie tą zasadę i rozpoznać obowiązek podatkowy w momencie wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast wielość szczególnych reguł (wyjątków) sprawia, że ta podstawowa zasada u niektórych podatników w ogóle się nie pojawia.

Stosownie do treści art. 19 ust. 19 ustawy, przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit. b) i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

Zgodnie z art. 19 ust. 19a ustawy, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

Treść przepisu art. 19 ust. 19a ustawy wskazuje zatem moment powstania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług na rzecz podmiotów będących podatnikami z tytułu ich importu, dla których miejsce świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28b ustawy.

Biorąc pod uwagę brzmienie powołanych przepisów stwierdzić należy, iż w przypadku dokonania importu usług, których miejsce świadczenia ustala się na podstawie art. 28b ustawy, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 19a pkt 1 ustawy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż dla usługi organizacji odprawy importowanych towarów nie zostały ustalone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń. Przedmiotowa usługa kończy się w momencie dostarczenia zakupionych towarów do magazynu Spółki w Polsce.

Podkreślić należy, że w sytuacji gdy nie zostały ustalone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla importu tej usługi ma zastosowanie przepis art. 19 ust. 19a ustawy, czyli obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. Zatem w przedmiotowym przypadku obowiązek podatkowy z tytułu importu usługi organizacji odpraw importowych towarów powstał z chwilą wykonania tej usługi, czyli w momencie dostarczenia zakupionych towarów do magazynu Spółki w Polsce.

Artykuł 106 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

W przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrz wspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze (art. 106 ust. 7 ustawy).

W myśl § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

Z kolei zgodnie z brzmieniem § 11 ust. 1 rozporządzenia, w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a oraz ust. 16b oraz ust. 19a ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

Faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego - § 11 ust. 2 rozporządzenia.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrz wspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi - na podstawie odrębnych przepisów - zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę - art. 29 ust. 17 ustawy.

Stosownie do brzmienia art. 31a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy, w przypadku gdy zgodnie z przepisami ustawy lub przepisami wykonawczymi do ustawy podatnik może wystawić fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego i wystawi ją w przewidzianym przepisami terminie, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Jak wyjaśnił Zainteresowany w uzupełnieniu do wniosku, faktura dokumentująca usługę organizacji odprawy importowych towarów na terytorium Holandii została wystawiona przez firmę holenderską w dniu kiedy był organizowany transport ww. towarów z Holandii do Polski, czyli przed dniem dostarczenia towarów do Polski, a tym samym przed dniem powstania obowiązku podatkowego.

Podkreślić należy, iż przez fakturę, o której mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, rozumie się fakturę wystawioną przez kontrahenta dla udokumentowania świadczonej na rzecz Zainteresowanego usługi, a nie fakturę wewnętrzną wystawioną przez Wnioskodawcę.

Zatem w przypadku, gdy kontrahent Spółki wystawiając na jej rzecz fakturę dokumentującą ww. usługę zmieścił się w terminie przewidzianym w § 11 ust. 2 rozporządzenia - przeliczenie kwot w walucie obcej na złote powinno nastąpić według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury przez kontrahenta, w myśl art. 31a ust. 2 ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Zainteresowanego, zgodnie z którym wartość wynikającą z faktury od holenderskiego kontrahenta należy przeliczyć po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dostarczenia komponentów do magazynu w Polsce, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w zakresie stanu faktycznego dotyczącego podatku od towarów i usług w kwestii podstawy opodatkowania wewnątrz wspólnotowego nabycia towarów wydana została odrębna interpretacja indywidualna w dniu 4 maja 2011 r. Nr ILPP4/443-89/11 -4/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.