ILPP4/443-605/14-5/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2014 r. (data wpływu 17 listopada 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2015 r. (data wpływu 30 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* nieprawidłowe - w zakresie dokumentowania usługi budowlano-remontowej świadczonej na terytorium Niemiec przez Wnioskodawcę jako podwykonawcę polskiego podatnika;

* prawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem materiałów wykorzystywanych do wykonywania ww. usługi na terytorium Niemiec.

W dniu 17 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania usługi budowlano remontowej świadczonej na terytorium Niemiec przez Wnioskodawcę jako podwykonawcę polskiego podatnika oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem materiałów wykorzystywanych do wykonywania ww. usługi na terytorium Niemiec. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 stycznia 2015 r. (data wpływu 30 stycznia 2015 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy oraz opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest firmą budowlaną oraz czynnym podatnikiem VAT. Będzie wykonywać usługę budowlano-remontową (wraz z dostawą materiałów z Polski) w Niemczech na nieruchomości niemieckiej (magazyny) na zlecenie polskiego podatnika, który jest generalnym wykonawcą lub Wnioskodawca będzie generalnym wykonawcą. Inwestorem jest niemiecki przedsiębiorca zarejestrowany dla potrzeb VAT w tym państwie.

Z uzupełnienia do wniosku wynika, że kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem w Polsce materiałów wykorzystywanych do wykonywania na nieruchomości w Niemczech usługi budowlano-remontowej mogłyby być odliczone, gdyby usługa ta była wykonywana na terytorium kraju. Wnioskodawca posiada dokumenty, z których wynika związek podatku z ww. usługą. Posiada on CMR oraz zestawienie dostaw materiałów i sprzętu. Generalny wykonawca nie jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej w Niemczech z tytułu nabytej usługi budowlano-remontowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca wystawiać będzie generalnemu wykonawcy fakturę bez podatku VAT. Jeżeli tak, to czy na fakturze winien powołać się na stawkę NP, czy ZW.

2. Czy będąc podwykonawcą Wnioskodawca może odliczyć VAT od materiałów, które będą transportowane na budowę do Niemiec.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi związane z nieruchomościami (miejscem świadczenia art. 28e ustawy o VAT) są opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości, czyli w Niemczech. Zatem usługę remontowo-budowlaną, która będzie zlecona Wnioskodawcy jako podwykonawcy, należy opodatkować w miejscu położenia nieruchomości, czyli w Niemczech. W Polsce usługa ta nie podlega już opodatkowaniu. Jako podwykonawca Wnioskodawca będzie wystawiać na generalnego wykonawcę fakturę bez VAT, powołując się na interpretację podatkową IBPP2/443-428/11/RSz.

Powołując się na art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe - w zakresie dokumentowania usługi budowlano-remontowej świadczonej na terytorium Niemiec przez Wnioskodawcę jako podwykonawcę polskiego podatnika oraz prawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem materiałów wykorzystywanych do wykonywania ww. usługi na terytorium Niemiec.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez terytorium kraju - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy - przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Niniejsza sprawa dotyczy sytuacji, w której Wnioskodawca czynny podatnik VAT #61485; wykonuje usługę budowlano-remontową (wraz z dostawą materiałów z Polski) w Niemczech na nieruchomości niemieckiej (magazyn) na zlecenie polskiego podatnika, który jest generalnym wykonawcą. Inwestorem jest niemiecki przedsiębiorca zarejestrowany dla potrzeb VAT w Niemczech.

Podkreślić należy, że opodatkowaniu podatkiem VAT w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane - na tle przepisów o miejscu świadczenia - za wykonane w tym państwie. Zatem określenie miejsca świadczenia danej transakcji determinuje jej miejsce opodatkowania.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy - podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym - miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

I tak, zgodnie z art. 28e ustawy - miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Z cyt. przepisu art. 28e ustawy wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady ogólnej, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347.1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

W Memorandum Wyjaśniającym do artykułu 9 (2) (a) VI Dyrektywy wskazano, że opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Rozwijając powyższą myśl, należy uznać, że wprowadzenie takiego rozwiązania miało przede wszystkim zapewnić realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi. Efekt czynności związanych z nieruchomościami jest bowiem w większości przypadków wykorzystywany w miejscu lokalizacji nieruchomości.

W tym miejscu należy podkreślić jednak, że reguła art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE ma zastosowanie tylko w sytuacjach, w których wynik prac wiąże się z konkretną nieruchomością.

Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu którym jest nieruchomość. Usługi które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące - determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy - powtórzona za treścią art. 47 Dyrektywy - dotyczy jedynie usług, które związane są z konkretną nieruchomością - jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Świadczona przez Zainteresowanego usługa budowlano-remontowa wykonywana na nieruchomości - magazynie znajdującej się w Niemczech, ma charakter usługi związanej z nieruchomościami. Tym samym miejsce jej świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28e ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia tych nieruchomości, czyli w przedmiotowej sprawie Niemcy.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

I tak, zgodnie z art. 106a ustawy - przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy - podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-18 ustawy - faktura powinna zawierać:

W myśl art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy - faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Zatem w świetle przytoczonego wyżej art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy, jeśli miejscem świadczenia dostawy towarów lub świadczenia usług jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika, faktura może nie zawierać:

Mając na uwadze opis sprawy należy stwierdzić, że powołane powyżej przepisy dotyczące wystawiania faktur nie mają zastosowania w przypadku usługi związanej z nieruchomością (usługa budowlano-remontowa na magazynie) świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz polskiego zleceniodawcy (generalnego wykonawcy). Miejscem świadczenia ww. usługi #61485; na podstawie art. 28e ustawy #61485; jest terytorium Niemiec. Natomiast jak poinformował Wnioskodawca, generalny wykonawca nie jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej w Niemczech z tytułu usługi budowlano-remontowej wykonywanej na jego rzecz przez Zainteresowanego, jako podwykonawcę.

Artykuł 106a ustawy nie przewiduje możliwości wystawiania faktury przez podatnika (Wnioskodawcę) wykonującego na rzecz innego polskiego podatnika (generalnego wykonawcę) usługi niepodlegającej opodatkowaniu na terytorium kraju (usługi związanej z nieruchomością na terytorium Niemiec). W niniejszej sprawie nie ma zastosowania pkt 1 tego przepisu, ponieważ dokonywane przez Zainteresowanego czynności nie spełniają definicji sprzedaży wskazanej w art. 2 pkt 22 ustawy. Ponadto, polski zleceniodawca, jako nabywca wykonywanej przez Wnioskodawcę usługi, nie jest zobowiązany do zapłaty podatku od wartości dodanej z tytułu jej nabycia na terytorium Niemiec, zatem również art. 106a pkt 2 lit. a ustawy nie stanowi podstawy do wystawienia faktury przez Zainteresowanego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie powinien wystawiać faktury VAT - zgodnie z przepisami obowiązującymi na terytorium kraju - dokumentującej świadczenie przez niego na rzecz polskiego zleceniodawcy (generalnego wykonawcy) usługi budowlano-remontowej, której miejscem opodatkowania jest terytorium Niemiec.

Zatem stanowisko Zainteresowanego w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, pytanie Wnioskodawcy dotyczące stawki wykazywanej na fakturze wystawianej generalnemu wykonawcy, stało się bezprzedmiotowe.

Zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy #61485; kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami (art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy).

Powyższe przepisy wskazują, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przy czym aby odliczyć kwoty związane z czynnościami, których miejsce świadczenia znajduje się poza granicami kraju, konieczne jest, aby kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju.

Zatem warunkiem do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z usługami świadczonymi poza terytorium kraju, jest to, aby hipotetycznie w przypadku wykonywania tych samych usług w kraju, podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady zatem, usługi świadczone poza terytorium kraju powinny mieć charakter sprzedaży opodatkowanej.

Ponadto przepisy wymagają, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Dla wykonania usługi budowlano-remontowej na magazynie w Niemczech, Wnioskodawca dostarcza materiały z terytorium Polski. Poinformował on, że kwoty podatku naliczonego związanego z nabyciem w Polsce materiałów wykorzystywanych do wykonywania na nieruchomości w Niemczech usługi budowlano remontowej mogłyby być odliczone, gdyby usługa ta była wykonywana na terytorium kraju. Zainteresowany wskazał, że posiada dokumenty, z których wynika związek podatku z ww. usługą.

Mając na uwadze powyższe informacje należy stwierdzić, że na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dotyczących zakupów materiałów wykorzystywanych do świadczenia usługi budowlano-remontowej, ponieważ nabyte materiały dotyczą świadczenia usługi opodatkowanej poza terytorium kraju, a Zainteresowany posiada dokumenty, z których wynika związek podatku z tą usługą.

Odnosząc powyższe do zadanego pytania należy stwierdzić, że będąc podwykonawcą polskiego podatnika wykonującym w Niemczech usługę budowlano-remontową, Wnioskodawca może odliczyć VAT od materiałów, które przetransportował na budowę do Niemiec.

Tym samym stanowisko Zainteresowanego w tej części jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy wskazać, że powołana przez Zainteresowanego interpretacja indywidualna jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie dokumentowania usługi budowlano remontowej świadczonej na terytorium Niemiec przez Wnioskodawcę jako podwykonawcę polskiego podatnika oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem materiałów wykorzystywanych do wykonywania ww. usługi na terytorium Niemiec.

Natomiast w dniu 25 lutego 2015 r. wydana została interpretacja indywidualna nr ILPP4/443 605/14-6/EWW w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem materiałów wykorzystywanych przez Wnioskodawcę jako generalnego wykonawcę do wykonywania usługi budowlano-remontowej na terytorium Niemiec oraz postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nr ILPP4/443-605/14-7/EWW w zakresie dokumentowania usługi budowlano remontowej świadczonej na terytorium Niemiec przez Wnioskodawcę jako generalnego wykonawcę.

Ponadto w dniu 20 stycznia 2015 r. wydane zostało postanowienie nr ILPP4/443-605/14 3/EWW o odmowie wszczęcia postępowania w zakresie obowiązku rejestracji i rozliczenia wykonywanej przez Wnioskodawcę usługi budowlano-remontowej na terytorium Niemiec.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.