ILPP4/443-6/11-3/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2010 r. (data wpływu 6 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwrotu kosztów napraw gwarancyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwrotu kosztów napraw gwarancyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce. Jest zarejestrowany na potrzeby VAT w Polsce i we Francji.

Spółka kupuje usługi logistyczne od spółki prawa francuskiego, mającej siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności we Francji, tam zarejestrowanej na potrzeby VAT.

Zgodnie z zawartą między stronami umową, w skład usługi logistycznej wchodzą następujące świadczenia: transport, odbiór produktów przychodzących z Polski do Francji z rozładunkiem pojazdów, reorganizacja transportów w celu natychmiastowej reekspedycji "cros docking", kontrola jakościowa i ilościowa opakowań, wprowadzenie na magazyn magazynowanych produktów i prowadzenie magazynu, edycja etykiet wprowadzenia na magazyn i etykiet przygotowania zamówień, przygotowanie zamówień i edycja specyfiki towaru, załadowanie towarów oraz edycja dowodów dostawy. Usługa logistyczna jest świadczona na terenie Francji.

Ani umowa, ani faktury nie określają terminu płatności. Faktury zwykle są płacone w miesiącu następnym po dacie jej wystawienia. Dla tej usługi przyjęto miesięczny okres rozliczeniowy. Faktura za dany miesiąc jest wystawiana przez świadczącego usługę, w ostatnim jego dniu, a cena za świadczone usługi, ustalona jest jako procent od wartości sprzedanych przez Wnioskodawcę, przy wykorzystaniu usług logistycznych, produktów. Zainteresowany ww. usługę rozpoznaje jako import usług na podstawie art. 28b i określa obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a pkt 1 w ostatnim dniu miesiąca, do którego odnosi się faktura. Spółka wystawia fakturę wewnętrzną z datą ostatniego dnia miesiąca oraz wykazuje VAT należny i naliczony w deklaracji za miesiąc, w którym wystawiona jest faktura wewnętrzna.

Wnioskodawca jest najemcą maszyn używanych w cyklu produkcyjnym. Maszyny te są własnością spółki prawa francuskiego, zarejestrowanej dla potrzeb VAT i mającej siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności we Francji. Umowa przewiduje miesięczny cykl rozliczeniowy rat czynszu. Faktury za czynsz dzierżawny wystawiane są z pierwszym dniem każdego miesiąca za dany miesiąc, z terminem płatności na 15 dzień danego miesiąca.

Zainteresowany ww. usługę rozpoznaje jako import usług na podstawie art. 28b i określa obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a pkt 1 w ostatnim dniu miesiąca, do którego odnosi się faktura. Spółka wystawia fakturę wewnętrzną z datą ostatniego dnia miesiąca i wykazuje VAT należny i naliczony w deklaracji za miesiąc, w którym wystawiona jest faktura wewnętrzna. Jako podstawę opodatkowania przyjmuje kwotę EUR przeliczoną na PLN przez średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego.

Wnioskodawca dokonuje zakupu usług transportowych od firm mających siedzibę, bądź stałe miejsce prowadzenia działalności poza terytorium kraju, będących podatnikami podatku od wartości dodanej. W związku z powyższym, określa miejsce świadczenia ww. usług na terytorium kraju (w Polsce) i traktuje ich zakup jako import usług, dokumentując je fakturą wewnętrzną. Spółka na podstawie art. 19a w związku z art. 28b określa dla tego rodzaju usług obowiązek podatkowy w dacie wykonania usługi, tj. w dacie dostarczenia przedmiotu transportu do miejsca przeznaczenia. Data dostarczenia określona jest zwykle na fakturze lub wynika z innych dokumentów.

3.1 Usługa transportowa świadczona przez spółkę z siedzibą w Wielkiej Brytanii i tam zarejestrowaną na potrzeby VAT, została rozpoczęta w dniu 28 października w Polsce a zakończona w dniu 3 listopada we Francji. Faktura za ww. usługę została wystawiona w dniu 5 listopada. Zainteresowany przyjmuje, zgodnie z art. 19a, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wykonania, tj. w dniu 3 listopada. W związku z powyższym, import tej usługi Spółka wykazuje w deklaracji za m-c listopad, uwzględniając VAT należny i naliczony. Jako podstawę opodatkowania przyjmuje kwotę faktury, przeliczoną przez średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli z dnia 2 listopada.

3.2. Wnioskodawca otrzymuje od spółki "X" - podmiotu mającego siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności we Francji oraz tam zarejestrowanego dla potrzeb VAT, refakturę za transporty różnego rodzaju. Zainteresowany przyjmuje, że dostawcą usługi transportowej jest podmiot refakturujący, nawet jeśli fizycznie usługę świadczył podatnik zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce, i traktuje tę refakturę jako import usług, bądź WNT. Refaktura dotyczy zwykle transportów dokonanych w różnym czasie oraz dotyczących np. dostaw towarów, sprzedaży wyrobów przez Spółkę.

I tak, np. refaktura wystawiona w dniu 2 listopada przez spółkę "X" dotyczy:

Ad. 3.2a Dostawcą tej usługi jest ten sam podmiot, który dokonał dostawy rozpoznanej przez Wnioskodawcę jako WNT. Zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2, Spółka traktuje transport jako WNT i koryguje wartość WNT. Obowiązek podatkowy w WNT rozpoznaje, zgodnie z art. 20 ust. 4 i 5, najpóźniej 15 dnia miesiąca następującego po dokonaniu dostawy w ramach WNT, chyba że dostawca przed tym terminem wystawił fakturę dokumentującą tą transakcję.

Zainteresowany, uwzględniając powyższe przepisy przyjmuje, że obowiązek podatkowy w WNT dla refakturowanych kosztów transportu, powstał 15 października. Za podstawę opodatkowania przyjmuje część kwoty wynikającej z refaktury, dotyczącą WNT, przeliczoną na PLN wg kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. z dnia 14 października (sama transakcja WNT, której transport dotyczy, była zafakturowana przez dostawcę we wrześniu i w tym miesiącu opodatkowana, ale zakup surowców i ich transport były udokumentowane odrębnymi fakturami).

Wnioskodawca ww. transakcje ujmuje w deklaracji VAT za miesiąc październik i wykazuje VAT należny i naliczony w ramach WNT.

Gdyby refaktura za transport dotyczący WNT była wystawiona z datą sprzed 15 października, Spółka przyjęłaby do podstawy opodatkowania tą samą kwotę w EUR co wyżej, lecz przeliczyłaby ją na PLN wg kursu z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury, i w zależności od daty jej wystawienia ujęła by ją w deklaracji za m-c wrzesień lub październik.

Ad. 3.2b Jeśli dostawcą surowców jest spółka Y, a organizatorem transportu jest spółka X, która refakturuje usługę transportową dotyczącą WNT na Zainteresowanego, rozpoznaje on taką transakcję jako import usług, określa podstawę opodatkowania w kwocie EUR w części przypadającej na tą transakcję oraz przelicza ją na PLN według kursu z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi, tj. dostarczenia surowca.

Ad. 3.2c Spółka ww. transakcję rozpoznaje jako import usług, określa obowiązek podatkowy w m-cu sierpniu i wrześniu, tj. w miesiącu wykonania usługi i wykazuje podstawę opodatkowania w kwocie przeliczonej na PLN po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi, czyli po kursie z dnia poprzedzającego dzień dostarczenia wyrobów do miejsca przeznaczenia.

Ad. 3.2d Zainteresowany transakcję tą rozpoznaje jako import usług, ponieważ nie jest ona związana z WNT, i określa obowiązek podatkowy w m-cu październiku, tj. w miesiącu wykonania usługi oraz wykazuje podstawę opodatkowania w kwocie przeliczonej na PLN po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi, czyli po kursie z dnia poprzedzającego dzień dostarczenia surowców do miejsca przeznaczenia.

3.3 Usługa transportowa świadczona przez spółkę z siedzibą we Francji tam zarejestrowaną na potrzeby VAT została zakończona w dniu 17 września. Faktura za ww. usługę została wystawiona w dniu 15 września. Spółka przyjmuje, zgodnie z art. 19a, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wykonania, tj. w dniu 17 września. W związku z czym, jako podstawę opodatkowania Wnioskodawca przyjmuje kwotę faktury przeliczoną przez średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli z dnia 16 września.

Spółka sprzedaje swoje wyroby do krajów Unii Europejskiej i poza jej granice. Zgodnie z obowiązującymi ją umowami i przepisami dotyczącymi rękojmi gwarancji, jest ona obowiązana, bądź do samodzielnego doprowadzenia przedmiotu sprzedaży do stanu zgodnego z umową, bądź robi to na rzecz ostatecznego klienta odbiorca mebli.

Kanał dystrybucji mebli kształtuje się następująco:

PRODUCENT (Wnioskodawca) #8594; ODBIORCA (UE) (klient Wnioskodawcy) #8594; KLIENT w UE (ostateczny odbiorca)

Usługi naprawy mebli wykonane są na terytorium państwa członkowskiego UE.

4.1 Naprawa mebli u klienta przez odbiorcę

Zdarza się, że w związku z usterkami ostateczny klient składa reklamację. Jeśli usterki są niewielkie odbiorca dokonuje ich usunięcia u klienta (na terytorium UE). Kosztami naprawy obciąża Zainteresowanego. Płatność dokonywana jest przez pomniejszenie bieżących przelewów odbiorcy na konto Wnioskodawcy. Obciążenie kosztami ma charakter rekompensaty (odszkodowania). Spółka w tym przypadku nie rozpoznaje importu usług, ponieważ uznaje, iż naprawa gwarancyjna jest nieodłączną częścią dostawy towarów i nie ma tu odrębnego świadczenia niż dostawa towaru. Odbiorca jako obowiązany do bezpłatnego usunięcia wady u klienta, występuje wobec Zainteresowanego jako swego gwaranta o rekompensatę poniesionych przez siebie kosztów.

4.2 Naprawa mebli u klienta przez firmę trzecią

Zdarza się, że usunięcie wad reklamacyjnych zostaje zlecone firmie trzeciej, mającej siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności poza terytorium kraju (świadczącej usługi w tym zakresie):

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w stanie faktycznym opisanym w punkcie 4.1 i 4.2.1, Spółka prawidłowo uznała zwrot kosztów napraw gwarancyjnych, jako niepodlegające VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zasadą jest, że producent towaru (gwarant) zobowiązany jest do usunięcia wad towaru. Zdarza się jednak, że obowiązki gwarancyjne wobec nabywców przejmują sprzedawcy towaru, bądź inne wyspecjalizowane podmioty. Zdaniem Zainteresowanego, podmiot który bierze na siebie obowiązki gwarancyjne (w jego przypadku - odbiorca), nie świadczy na jego rzecz usług w tym zakresie. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, nie stanowiące dostawy towarów. Spółka uważa, że napraw gwarancyjnych świadczonych na rzecz ostatecznego klienta przez odbiorcę nie można uznać za odpłatne świadczenie usług na jej rzecz, nie ma tu bowiem odrębnego od dostawy świadczenia. Stoi ona na stanowisku, że odbiorca świadczy usługi gwarancyjne, czy to samodzielnie, czy za pośrednictwem firm trzecich we własnym imieniu, a następnie odzyskuje jedynie poniesione przez siebie wydatki od producenta (czyli Wnioskodawcy) w formie rekompensaty. Zainteresowany nie płaci więc odbiorcy wynagrodzenia za świadczoną na jego rzecz usługę, lecz wypłaca rekompensatę (odszkodowanie) za dostarczenie produktu niezgodnego z normami jakościowymi określonymi w umowie. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji indywidulanej z dnia 6 marca 2009 r. nr ILPP2/443-16/09-2/GZ oraz Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2009 r. nr IPPP2/443-1837/08 -4/AS. Zainteresowany uznaje, iż prawidłowo zinterpretował w tym zakresie przepisy o VAT i nie uznał zwrotu kosztów odbiorcy z tytułu wykonania gwarancji jako czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Tym samym jego zdaniem, prawidłowym jest dokumentowanie tej czynności notą obciążeniową i na tej podstawie wypłacanie rekompensaty odbiorcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest producentem mebli, które sprzedaje do krajów Unii Europejskiej i poza jej granice. Na mocy obowiązujących go umów i przepisów dotyczących rękojmi i gwarancji, jest on obowiązany do samodzielnego doprowadzenia przedmiotu sprzedaży do stanu zgodnego z umową, bądź robi to na rzecz ostatecznego klienta odbiorca mebli. W przypadku wykrytych wad, odbiorca jest obowiązany do nieodpłatnego usunięcia wad u klienta czy to samodzielnie, czy za pośrednictwem firm specjalizujących się w tym zakresie. Odbiorca w momencie usunięcia wad ma prawo żądania od gwaranta, czyli Zainteresowanego zwrotu poniesionych kosztów, związanych z wykonaniem serwisu gwarancyjnego w kwocie netto. Obciążenie to ma charakter rekompensaty (odszkodowania za wadliwy wyrób). Koszty do rekompensaty odbiorca dokumentuje notą obciążeniową, a płatność następuje zwykle poprzez wytrącenie z należności Spółki. Wnioskodawca zwrot kosztów poniesionych w ramach gwarancji traktuje jako rekompensatę związaną z dostawą towarów (formę odszkodowania), nie rozpoznaje w tym wypadku importu usług i nie wykazuje tej transakcji w deklaracji VAT.

Stosownie do art. 556 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę zmniejszającą jej wartość lub użyteczność ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub z przeznaczenia rzeczy, jeżeli rzecz nie ma właściwości, o których istnieniu zapewnił kupującego, albo jeżeli rzecz została kupującemu wydana w stanie niezupełnym (rękojmia za wady fizyczne).

Ponadto zgodnie z art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego, w wypadku gdy kupujący otrzymał od sprzedawcy dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że wystawca dokumentu (gwarant) jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, jeżeli wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w gwarancji.

Natomiast w myśl art. 580 Kodeksu cywilnego, kto wykonuje uprawnienia wynikające z gwarancji, powinien dostarczyć rzecz na koszt gwaranta do miejsca wskazanego w gwarancji lub do miejsca, w którym rzecz została wydana przy udzieleniu gwarancji, chyba że z okoliczności wynika, iż wada powinna być usunięta w miejscu, w którym rzecz znajdowała się w chwili ujawnienia wady.

Gwarant jest obowiązany wykonać obowiązki wynikające z gwarancji w odpowiednim terminie i dostarczyć uprawnionemu z gwarancji rzecz na swój koszt do miejsca wskazanego w paragrafie poprzedzającym.

Niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy w czasie od wydania jej gwarantowi do jej odebrania przez uprawnionego z gwarancji ponosi gwarant.

A zatem z powyższych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, iż dokonując sprzedaży i wydając dokument gwarancyjny co do jakości rzeczy sprzedanej, gwarant staje się zobowiązanym wobec nabywcy określonego towaru.

Jednakże w rzeczywistości prowadzenia działalności gospodarczej, w miejsce bezpośredniej realizacji swych zobowiązań wynikających z udzielonych gwarancji, gwarant może zdecydować się na zlecenie wykonania tych obowiązków podmiotowi trzeciemu, co może wynikać np. z przewagi kosztowej lub logistycznej takiego rozwiązania. W tym momencie powstaje nowy stosunek cywilnoprawny pomiędzy gwarantem, a tym podmiotem, który to stosunek nie posiada już związku z gwarancją, o której mowa w art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego. Umowa pomiędzy gwarantem, a podmiotem trzecim ma charakter autonomiczny. W przypadku, gdy zobowiązania gwarancyjne za gwaranta realizuje podmiot trzeci w oparciu o umowę zawartą w tym zakresie z gwarantem, następuje realizacja przez tenże podmiot zobowiązań gwarancyjnych za gwaranta, która jest niewątpliwie świadczeniem usługi na rzecz tegoż ostatniego. Nie ma przy tym żadnego znaczenia czy podmiotem przejmującym zobowiązania gwaranta jest sprzedawca czy też np. wyspecjalizowany zakład serwisowy. W każdym bowiem z tych przypadków zobowiązanym z tytułu udzielonej nabywcy gwarancji jest jedynie gwarant, a zobowiązanie się podmiotu trzeciego do świadczenia za niego tychże usług ma zawsze charakter samoistny i odrębny od np. umowy sprzedaży towaru sprzedawcy, który przejmuje na siebie tego rodzaju obowiązki. W takim przypadku obowiązków gwarancyjnych sprzedawcy wobec nabywców towarów nie rodzi zawarta umowa sprzedaży towaru pomiędzy producentem (gwarantem) a sprzedawcą, lecz umowa, na mocy której producent (gwarant) zleca sprzedawcy realizację usług gwarancyjnych wobec kolejnych nabywców sprzedawanego mu towaru, a sprzedawca przyjmuje obowiązek realizacji tych świadczeń. Usługa ta ma charakter odpłatny i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy.

Analiza informacji przedstawionych przez Wnioskodawcę wskazuje, iż obowiązki gwarancyjne wobec nabywców w przedmiotowej sprawie przejmuje sprzedawca towaru (odbiorca), który świadczy je we własnym imieniu.

Tym samym rozliczenia dokonywane między Zainteresowanym (producentem) a odbiorcą, który świadczy czynności gwarancyjne we własnym imieniu, nie są elementami wzajemnych świadczeń między tymi podmiotami (wykonaniem określonej czynności w zamian za wynagrodzenie), które wypełniałyby znamiona świadczenia odrębnej czynności opodatkowanej, w postaci odpłatnego świadczenia usług, zdefiniowanego w art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym stwierdzić należy, iż Spółka prawidłowo uznała zwrot kosztów napraw gwarancyjnych będących przedmiotem pytania, jako niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W przedmiotowej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie zwrotu kosztów napraw gwarancyjnych. Pozostałe kwestie zostały rozstrzygnięte w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 4 marca 2011 r. znak ILPP4/443-6/11 -2/ISN, ILPP4/443-6/11-4/ISN i ILPP4/443-6/11-5/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.