ILPP4/443-6/11-2/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2010 r. (data wpływu 6 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie importu usług - jest prawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie importu usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce. Jest zarejestrowany na potrzeby VAT w Polsce i we Francji.

Spółka kupuje usługi logistyczne od spółki prawa francuskiego, mającej siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności we Francji, tam zarejestrowanej na potrzeby VAT.

Zgodnie z zawartą między stronami umową, w skład usługi logistycznej wchodzą następujące świadczenia: transport, odbiór produktów przychodzących z Polski do Francji z rozładunkiem pojazdów, reorganizacja transportów w celu natychmiastowej reekspedycji "cros docking", kontrola jakościowa i ilościowa opakowań, wprowadzenie na magazyn magazynowanych produktów i prowadzenie magazynu, edycja etykiet wprowadzenia na magazyn i etykiet przygotowania zamówień, przygotowanie zamówień i edycja specyfiki towaru, załadowanie towarów oraz edycja dowodów dostawy. Usługa logistyczna jest świadczona na terenie Francji.

Ani umowa, ani faktury nie określają terminu płatności. Faktury zwykle są płacone w miesiącu następnym po dacie jej wystawienia. Dla tej usługi przyjęto miesięczny okres rozliczeniowy. Faktura za dany miesiąc jest wystawiana przez świadczącego usługę, w ostatnim jego dniu, a cena za świadczone usługi, ustalona jest jako procent od wartości sprzedanych przez Wnioskodawcę, przy wykorzystaniu usług logistycznych, produktów. Zainteresowany ww. usługę rozpoznaje jako import usług na podstawie art. 28b i określa obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a pkt 1 w ostatnim dniu miesiąca, do którego odnosi się faktura. Spółka wystawia fakturę wewnętrzną z datą ostatniego dnia miesiąca oraz wykazuje VAT należny i naliczony w deklaracji za miesiąc, w którym wystawiona jest faktura wewnętrzna.

Wnioskodawca jest najemcą maszyn używanych w cyklu produkcyjnym. Maszyny te są własnością spółki prawa francuskiego, zarejestrowanej dla potrzeb VAT i mającej siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności we Francji. Umowa przewiduje miesięczny cykl rozliczeniowy rat czynszu. Faktury za czynsz dzierżawny wystawiane są z pierwszym dniem każdego miesiąca za dany miesiąc, z terminem płatności na 15 dzień danego miesiąca.

Zainteresowany ww. usługę rozpoznaje jako import usług na podstawie art. 28b i określa obowiązek podatkowy na podstawie art. 19a pkt 1 w ostatnim dniu miesiąca, do którego odnosi się faktura. Spółka wystawia fakturę wewnętrzną z datą ostatniego dnia miesiąca i wykazuje VAT należny i naliczony w deklaracji za miesiąc, w którym wystawiona jest faktura wewnętrzna. Jako podstawę opodatkowania przyjmuje kwotę EUR przeliczoną na PLN przez średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego.

Wnioskodawca dokonuje zakupu usług transportowych od firm mających siedzibę, bądź stałe miejsce prowadzenia działalności poza terytorium kraju, będących podatnikami podatku od wartości dodanej. W związku z powyższym, określa miejsce świadczenia ww. usług na terytorium kraju (w Polsce) i traktuje ich zakup jako import usług, dokumentując je fakturą wewnętrzną. Spółka na podstawie art. 19a w związku z art. 28b określa dla tego rodzaju usług obowiązek podatkowy w dacie wykonania usługi, tj. w dacie dostarczenia przedmiotu transportu do miejsca przeznaczenia. Data dostarczenia określona jest zwykle na fakturze lub wynika z innych dokumentów.

3.1 Usługa transportowa świadczona przez spółkę z siedzibą w Wielkiej Brytanii i tam zarejestrowaną na potrzeby VAT, została rozpoczęta w dniu 28 października w Polsce a zakończona w dniu 3 listopada we Francji. Faktura za ww. usługę została wystawiona w dniu 5 listopada. Zainteresowany przyjmuje, zgodnie z art. 19a, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wykonania, tj. w dniu 3 listopada. W związku z powyższym, import tej usługi Spółka wykazuje w deklaracji za m-c listopad, uwzględniając VAT należny i naliczony. Jako podstawę opodatkowania przyjmuje kwotę faktury, przeliczoną przez średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli z dnia 2 listopada.

3.2. Wnioskodawca otrzymuje od spółki "X" - podmiotu mającego siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności we Francji oraz tam zarejestrowanego dla potrzeb VAT, refakturę za transporty różnego rodzaju. Zainteresowany przyjmuje, że dostawcą usługi transportowej jest podmiot refakturujący, nawet jeśli fizycznie usługę świadczył podatnik zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce, i traktuje tę refakturę jako import usług, bądź WNT. Refaktura dotyczy zwykle transportów dokonanych w różnym czasie oraz dotyczących np. dostaw towarów, sprzedaży wyrobów przez Spółkę.

I tak, np. refaktura wystawiona w dniu 2 listopada przez spółkę "X" dotyczy:

Ad. 3.2a Dostawcą tej usługi jest ten sam podmiot, który dokonał dostawy rozpoznanej przez Wnioskodawcę jako WNT. Zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2, Spółka traktuje transport jako WNT i koryguje wartość WNT. Obowiązek podatkowy w WNT rozpoznaje, zgodnie z art. 20 ust. 4 i 5, najpóźniej 15 dnia miesiąca następującego po dokonaniu dostawy w ramach WNT, chyba że dostawca przed tym terminem wystawił fakturę dokumentującą tą transakcję.

Zainteresowany, uwzględniając powyższe przepisy przyjmuje, że obowiązek podatkowy w WNT dla refakturowanych kosztów transportu, powstał 15 października. Za podstawę opodatkowania przyjmuje część kwoty wynikającej z refaktury, dotyczącą WNT, przeliczoną na PLN wg kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. z dnia 14 października (sama transakcja WNT, której transport dotyczy, była zafakturowana przez dostawcę we wrześniu i w tym miesiącu opodatkowana, ale zakup surowców i ich transport były udokumentowane odrębnymi fakturami).

Wnioskodawca ww. transakcje ujmuje w deklaracji VAT za miesiąc październik i wykazuje VAT należny i naliczony w ramach WNT.

Gdyby refaktura za transport dotyczący WNT była wystawiona z datą sprzed 15 października, Spółka przyjęłaby do podstawy opodatkowania tą samą kwotę w EUR co wyżej, lecz przeliczyłaby ją na PLN wg kursu z dnia poprzedzającego dzień wystawienia faktury, i w zależności od daty jej wystawienia ujęłaby ją w deklaracji za m-c wrzesień lub październik.

Ad. 3.2b Jeśli dostawcą surowców jest spółka Y, a organizatorem transportu jest spółka X, która refakturuje usługę transportową dotyczącą WNT na Zainteresowanego, rozpoznaje on taką transakcję jako import usług, określa podstawę opodatkowania w kwocie EUR w części przypadającej na tą transakcję oraz przelicza ją na PLN według kursu z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi, tj. dostarczenia surowca.

Ad. 3.2c Spółka ww. transakcję rozpoznaje jako import usług, określa obowiązek podatkowy w m-cu sierpniu i wrześniu, tj. w miesiącu wykonania usługi i wykazuje podstawę opodatkowania w kwocie przeliczonej na PLN po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi, czyli po kursie z dnia poprzedzającego dzień dostarczenia wyrobów do miejsca przeznaczenia.

Ad. 3.2d Zainteresowany transakcję tą rozpoznaje jako import usług, ponieważ nie jest ona związana z WNT i określa obowiązek podatkowy w m-cu październiku, tj. w miesiącu wykonania usługi oraz wykazuje podstawę opodatkowania w kwocie przeliczonej na PLN po kursie z dnia poprzedzającego dzień wykonania usługi, czyli po kursie z dnia poprzedzającego dzień dostarczenia surowców do miejsca przeznaczenia.

3.3 Usługa transportowa świadczona przez spółkę z siedzibą we Francji, tam zarejestrowaną na potrzeby VAT została zakończona w dniu 17 września. Faktura za ww. usługę została wystawiona w dniu 15 września. Spółka przyjmuje, zgodnie z art. 19a, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej wykonania, tj. w dniu 17 września. W związku z czym, jako podstawę opodatkowania Wnioskodawca przyjmuje kwotę faktury przeliczoną przez średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli z dnia 16 września.

Spółka sprzedaje swoje wyroby do krajów Unii Europejskiej i poza jej granice. Zgodnie z obowiązującymi ją umowami i przepisami dotyczącymi rękojmi gwarancji, jest ona obowiązana bądź do samodzielnego doprowadzenia przedmiotu sprzedaży do stanu zgodnego z umową, bądź robi to na rzecz ostatecznego klienta odbiorca mebli.

Kanał dystrybucji mebli kształtuje się następująco:

PRODUCENT (Wnioskodawca) #8594; ODBIORCA (UE) (klient Wnioskodawcy) #8594; KLIENT w UE (ostateczny odbiorca)

Usługi naprawy mebli wykonane są na terytorium państwa członkowskiego UE.

4.1 Naprawa mebli u klienta przez odbiorcę

Zdarza się, że w związku z usterkami ostateczny klient składa reklamację. Jeśli usterki są niewielkie odbiorca dokonuje ich usunięcia u klienta (na terytorium UE). Kosztami naprawy obciąża Zainteresowanego. Płatność dokonywana jest przez pomniejszenie bieżących przelewów odbiorcy na konto Wnioskodawcy. Obciążenie kosztami ma charakter rekompensaty (odszkodowania). Spółka w tym przypadku nie rozpoznaje importu usług, ponieważ uznaje, iż naprawa gwarancyjna jest nieodłączną częścią dostawy towarów i nie ma tu odrębnego świadczenia niż dostawa towaru. Odbiorca jako obowiązany do bezpłatnego usunięcia wady u klienta, występuje wobec Zainteresowanego jako swego gwaranta o rekompensatę poniesionych przez siebie kosztów.

4.2 Naprawa mebli u klienta przez firmę trzecią

Zdarza się, że usunięcie wad reklamacyjnych zostaje zlecone firmie trzeciej, mającej siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności poza terytorium kraju (świadczącej usługi w tym zakresie):

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w stanie faktycznym opisanym w punkcie 1, 2, 3 z wyłączeniem 3.2a oraz w punkcie 4.2.2, Spółka prawidłowo rozpoznała import usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonuje on zakupu różnego rodzaju usług od podatników mających siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności w kraju i poza terytorium kraju (w państwach należących do Unii Europejskiej, dalej UE).

Spółka, dokonując zakupu usług od podmiotów niemających siedziby bądź stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, bada gdzie ma miejsce świadczona usługa, kto jest dla tej usługi podatnikiem oraz kiedy powstaje obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 w przypadku usług, z tytułu wykonania których podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 jest usługobiorca, Zainteresowany rozpoznaje ww. usługi jako import usług i dokumentuje je fakturą wewnętrzną.

Miejsce świadczenia usług świadczonych przez podatników niemających w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności, Wnioskodawca określa na podstawie art. 28b, tj. w miejscu siedziby i jednocześnie stałego miejsca prowadzenia jego działalności, czyli w Polsce, za wyjątkiem usług, dla których miejsce świadczenia określa się odrębnie, tj.: usług związanych z nieruchomościami (art. 28e), usług transportu pasażerów (art. 28f ust. 1), usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy (art. 28g ust. 1), usług restauracyjnych i cateringowych (art. 28i), usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu (art. 28j) oraz usług turystyki (art. 28n).

Zgodnie z powyższym, dla usług logistycznych, najmu rzeczy ruchomych, transportu z wyłączeniem transportu związanego z WNT oraz usług naprawy wyrobów świadczonych bezpośrednio na rzecz Spółki, rozpoznaje ona import usług, dokumentuje te transakcje fakturą wewnętrzną i wykazuje je w deklaracji VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Tut. Organ wyjaśnia, że regulacje w zakresie "refakturowania" zostały zawarte w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.).

"Refakturowanie" usług przewiduje art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot "refakturujący" daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Spółka dokonuje zakupu różnego rodzaju usług od firm mających siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności poza terytorium kraju. Przedmiotem pytania Zainteresowanego jest nabycie usług logistycznych, dzierżawy maszyn, transportu z wyłączeniem transportu związanego z WNT oraz usług naprawy produkowanych przez niego wyrobów świadczonych bezpośrednio na jego rzecz.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca spełnia definicję podatnika, określoną w art. 28a ustawy.

W oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Po dokonaniu analizy informacji zawartych we wniosku stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług będących przedmiotem pytania, ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Reasumując, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania ww. usług świadczonych na rzecz Zainteresowanego, jest Polska.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 stosuje się również w przypadku, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Podmiotami świadczącymi usługi logistyczne, usługi dzierżawy maszyn, usługi transportu oraz usługi naprawy wyrobów są podmioty posiadające siedzibę poza terytorium kraju, natomiast usługobiorca (Wnioskodawca) spełnia warunki określone w art. 17 ust. 3 ustawy, a zatem w niniejszym przypadku rozpozna on po swojej stronie import ww. usług.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż Zainteresowany prawidłowo rozpoznał import usług opisanych w pkt 1, 2, 3 z wyłączeniem pkt 3.2a oraz w pkt 4.2.2 przedstawionego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W przedmiotowej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie importu usług. Pozostałe kwestie zostały rozstrzygnięte w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 4 marca 2011 r. znak ILPP4/443-6/11-3/ISN, ILPP4/443-6/11-4/ISN i ILPP4/443-6/11-5/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.